隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展，改革開(kāi)放的不斷推進(jìn)，我國(guó)之前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀，為了在國(guó)際經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)上發(fā)揮重要作用，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須做出重大的變化。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)各大上市公司中首次得到了應(yīng)用，其中的亮點(diǎn)無(wú)疑是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值的應(yīng)用，貫穿于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的始終。
　　一、公允價(jià)值的定義
　　公允價(jià)值是指：在公平交易中，熟悉情況的雙方基于公平市場(chǎng)條件下形成的一種計(jì)量金額，反映的是公平交易條件下的價(jià)額信息。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的公允價(jià)值更加注重計(jì)量的概念。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值的應(yīng)用主要體現(xiàn)在貨幣性資產(chǎn)交換，投資性房地產(chǎn)等方面。
　　二、公允價(jià)值應(yīng)用的必要性
　　首先，公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用能夠?yàn)楝F(xiàn)在潛在的利益相關(guān)者提供更加信息相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告。因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告要決策相關(guān)，需要具備信息相關(guān)性和可靠性。公允價(jià)值是建立在完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)背景下的，相對(duì)于舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的歷史成本，它可以提供市場(chǎng)利益相關(guān)者對(duì)該資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，能夠反映投資者的情緒。公允價(jià)值計(jì)量屬性能夠滿(mǎn)足相關(guān)性和可靠性，為我國(guó)發(fā)展資本市場(chǎng)起到了推動(dòng)作用，使得我國(guó)的資本市場(chǎng)走向國(guó)際舞臺(tái)。其次，隨著我國(guó)加入WTO，我國(guó)提高了融入全球資本市場(chǎng)的步伐，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同也是我國(guó)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量屬性的迫切需要。最后，任何事物都有其兩面性，公允價(jià)值計(jì)量模式和歷史成本計(jì)量模式都有其自身的優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)，他們?cè)诮?jīng)濟(jì)活動(dòng)計(jì)量的應(yīng)用中形成一種互補(bǔ)的關(guān)系，提供可靠和相關(guān)的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息。
　　三、公允價(jià)值計(jì)量模式在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用
　　1、公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用
　　我國(guó)在2007年的金融危機(jī)之后，大量的資金從股市中抽出，資金是逐利的。在我國(guó)大城市中，由于住宅式房產(chǎn)面臨嚴(yán)重的供求失衡，大量的企業(yè)和個(gè)人投資者進(jìn)入房地產(chǎn)市場(chǎng)。隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)的日益活躍，企業(yè)出現(xiàn)了把房地產(chǎn)用于租賃或者增值后出售的情況，在這種情況下，我國(guó)投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就應(yīng)運(yùn)而生。
　　投資性房地產(chǎn)在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義為，為賺取租金或者資本增值，或者兩者目的都有的房地產(chǎn)，包括出租和增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已經(jīng)出租的建筑物。
　　在充分理解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則之后，我們不難得出在應(yīng)用的公允價(jià)值計(jì)量模式的情形下，將大大提高上市公司的盈利的不穩(wěn)定性，在不成熟的房地產(chǎn)市場(chǎng)中，公允價(jià)值的應(yīng)用會(huì)使得上市公司當(dāng)期的凈利潤(rùn)波動(dòng)可能很大，有可能會(huì)對(duì)上市公司當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生積極影響。那么會(huì)不會(huì)大多數(shù)的上市公司都會(huì)采用公允價(jià)值計(jì)量模式來(lái)對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量呢？對(duì)于目前中國(guó)的實(shí)際國(guó)情，采用公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量具有一定難度，原因解釋如下。
　　首先，公允價(jià)值的定義為：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。那么對(duì)于上市公司采用公允價(jià)值計(jì)量模式的話(huà)，將面臨公允價(jià)值確認(rèn)金額、公允價(jià)值確認(rèn)方法等一系列問(wèn)題。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，公司所擁有的投資性房地產(chǎn)具有活躍的交易市場(chǎng)、能夠提高類(lèi)似的市場(chǎng)的價(jià)格，那么上市公司可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式，而對(duì)于公眾公司來(lái)說(shuō)，由于不同的房地產(chǎn)面臨不同的地段、不同的建筑時(shí)間、不同的建筑規(guī)模，那么可能所評(píng)估出來(lái)的公允價(jià)值具有很大的靈活性和可操作性，可能給投資者帶來(lái)巨大的投資風(fēng)險(xiǎn)。而且，采用公允價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行計(jì)量之后，每年都要對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)評(píng)估，該評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)該是具有影響的獨(dú)立第三方，由于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)才剛剛起步，還沒(méi)有形成具有權(quán)威的本土第三方獨(dú)立評(píng)估機(jī)構(gòu)，若采用國(guó)外的評(píng)估機(jī)構(gòu)可能帶來(lái)政治風(fēng)險(xiǎn)，可能使上市公司的商業(yè)機(jī)密泄露于國(guó)外。其次，公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)的應(yīng)用，需要面臨巨大的政治風(fēng)險(xiǎn)。目前雖然名義上說(shuō)上市公司能夠選擇成本計(jì)量模式和公允價(jià)值計(jì)量模式，但是公司如果采用后者將面臨政府部門(mén)的嚴(yán)格審查，上市公司需要對(duì)價(jià)格是否公允、評(píng)估方法等進(jìn)行說(shuō)明，大大提高了上市公司信息披露的成本，也加大了上市公司的面臨嚴(yán)格監(jiān)管的風(fēng)險(xiǎn)。
　　因此，投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量模式的采用的現(xiàn)象在我國(guó)上市公司中比較少，公允價(jià)值的使用意義重大，但是加劇了資本市場(chǎng)的波動(dòng)性，對(duì)于我國(guó)目前弱勢(shì)資本市場(chǎng)的發(fā)展不具有可行性，這些都必須要相應(yīng)的制度健全之后配套使用，所以公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)的應(yīng)用具有一定的難度。
　　2、公允價(jià)值計(jì)量模式在非貨幣資產(chǎn)交換中的應(yīng)用
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換，交換時(shí)可以伴隨少量的貨幣，它作為一種非經(jīng)常性的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在2001年因?yàn)檎{(diào)節(jié)利潤(rùn)等原因，使得準(zhǔn)則中的公允價(jià)值暫停使用，目前在非貨幣性資產(chǎn)交換中的公允價(jià)值計(jì)量模式的應(yīng)用有了相應(yīng)的變化，減少利潤(rùn)的操縱。
　　新準(zhǔn)則規(guī)定中，非貨幣性資產(chǎn)要采用公允價(jià)值計(jì)量必須同時(shí)滿(mǎn)足交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和相應(yīng)的資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。那么在具體使用過(guò)程中，大股東可以和上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，使得大股東的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)注入上市公司中，提升上市公司的管理能力和可持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)力。
　　所以在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提出公允價(jià)值計(jì)量模式能夠促進(jìn)大股東注入優(yōu)良資產(chǎn)，提升公司業(yè)績(jī)。
　　3、公允價(jià)值計(jì)量模式在債務(wù)重組會(huì)計(jì)中的應(yīng)用
　　債務(wù)重組是指?jìng)鶆?wù)人不能支付到期負(fù)債時(shí)，債權(quán)人做出讓步的行為。它主要包括三種方式，即資產(chǎn)清償債務(wù)、轉(zhuǎn)為資本、修改債務(wù)條件。當(dāng)債務(wù)人不能夠支付到期債務(wù)達(dá)到破產(chǎn)界限時(shí)，債權(quán)人可能會(huì)向法院申請(qǐng)企業(yè)破產(chǎn)，進(jìn)而進(jìn)行財(cái)產(chǎn)分配，這對(duì)于雙方來(lái)說(shuō)效率都是最低的，可能減少企業(yè)的社會(huì)價(jià)值。如果在債權(quán)人做出一定讓步，債務(wù)人繼續(xù)經(jīng)營(yíng)下去的話(huà)，會(huì)增加社會(huì)的效率，減少成本，因?yàn)槠飘a(chǎn)是雙方都不愿意見(jiàn)到的事情。債務(wù)重組對(duì)雙方來(lái)說(shuō)都具有重要的實(shí)際意義。
　　在90年代，我國(guó)曾使用過(guò)公允價(jià)值計(jì)量模式，但是由于我國(guó)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)存在的問(wèn)題導(dǎo)致了上市公司利用債務(wù)重組操縱利潤(rùn)，濫用了公允價(jià)值計(jì)量模式。在新版會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中為了防止公允價(jià)值計(jì)量模式被濫用，強(qiáng)化了可靠計(jì)量這個(gè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。我們知道債務(wù)重組就是一方得利另一方就是損失，那么債務(wù)方想利用債務(wù)重組進(jìn)行報(bào)表粉飾的話(huà)就必須擴(kuò)大另一方的損失。由于目前我國(guó)信息披露中對(duì)關(guān)聯(lián)方的信息披露要求很高，要求對(duì)債務(wù)重組的價(jià)格提供確鑿的證據(jù)進(jìn)行認(rèn)定，在這種情況下上市公司就得付出更大的成本來(lái)設(shè)置關(guān)聯(lián)交易，增加了其舞弊的成本，可以達(dá)到減少舞弊的可能。
　　當(dāng)然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量也會(huì)存在一定的問(wèn)題，就是非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值確認(rèn)的“公允”難以驗(yàn)證，筆者認(rèn)為有兩種途徑來(lái)進(jìn)行防范。首先，應(yīng)該加強(qiáng)信息披露的完整性，多價(jià)值評(píng)估的過(guò)程進(jìn)行詳細(xì)的披露，對(duì)其合理性進(jìn)行解釋說(shuō)明。其次，明確公允價(jià)值的確定方法。
　　4、公允價(jià)值計(jì)量模式在企業(yè)合并中的應(yīng)用
　　企業(yè)合并包括同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并，他們兩者的處理原則是不一樣的，在同一控制下的企業(yè)合并，由于是企業(yè)內(nèi)部的合并，合并方取得資產(chǎn)都是按照相應(yīng)的賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，不允許產(chǎn)生損益，對(duì)于差額直接進(jìn)入所有者權(quán)益。而非同一控制下的企業(yè)合并為了體現(xiàn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的特征，他就需要采用公允價(jià)值計(jì)量模式，合并方取得的資產(chǎn)按照市場(chǎng)上的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，體現(xiàn)的是雙方的一個(gè)博弈結(jié)果。
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在企業(yè)合并中的變化主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面。首先，確認(rèn)時(shí)，當(dāng)出現(xiàn)借方差額時(shí)不確認(rèn)負(fù)商譽(yù)。其次，商譽(yù)不進(jìn)行攤銷(xiāo)。最后，合并報(bào)表理論從母公司理論向?qū)嶓w理論轉(zhuǎn)變，更加關(guān)注實(shí)際是否有控制關(guān)系，只要是控制都要納入合并報(bào)表，這一變革對(duì)上市公司合并報(bào)表具有較大的影響。
　　5、公允價(jià)值計(jì)量模式在金融工具準(zhǔn)則中的應(yīng)用
　　在當(dāng)今金融大力創(chuàng)新的時(shí)代，衍生金融工具迅速發(fā)展，歷史成本計(jì)量屬性已經(jīng)不能滿(mǎn)足投資者的需求，在這種情形下我們引入了公允價(jià)值計(jì)量模式。對(duì)于上市或者將要上市的金融機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)影響重大，在準(zhǔn)則中規(guī)定，衍生金融工具采用公允價(jià)值計(jì)量，從原來(lái)的表外轉(zhuǎn)移到表內(nèi)反映。由于衍生金融工具具有波動(dòng)性大的特點(diǎn)，那么采用公允價(jià)值計(jì)量模式就給商業(yè)銀行帶來(lái)了挑戰(zhàn)，其主要影響表現(xiàn)在：第一，該方法使用下必須立即確認(rèn)收益或者損失，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告就會(huì)產(chǎn)生波動(dòng)。第二，可能會(huì)產(chǎn)生認(rèn)為操縱利潤(rùn)的情況。第三，采用該方法會(huì)導(dǎo)致信息披露的成本上升。
　　總而言之，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的應(yīng)用是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果，先進(jìn)的經(jīng)濟(jì)模式需要先進(jìn)的計(jì)量方法來(lái)進(jìn)行計(jì)量，它的存在和發(fā)展是必然的，當(dāng)然我們也不能夠完全拋棄歷史成本計(jì)量模式，他們兩種計(jì)量模式都是有利有弊，是并存的關(guān)系。公允價(jià)值計(jì)量模式能夠不斷地提供決策相關(guān)的信息，我們應(yīng)該在防范公允價(jià)值缺點(diǎn)的同時(shí)大力發(fā)揮其優(yōu)點(diǎn)，加大公允價(jià)值信息披露，促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型與發(fā)展。