一、公允價值的涵義
　　在會計領(lǐng)域，各國會計準(zhǔn)則對于公允價值的定義不盡相同。國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）在1995年6月發(fā)布的第32號國際會計準(zhǔn)則（IAS32）中，對公允價值這樣定義：“公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債結(jié)算的金額。”FASB在2004年6月發(fā)布的《公允價值計量》征求意見稿中，對公允價值所下的定義是：“資產(chǎn)或負(fù)債在熟悉情況、沒有關(guān)聯(lián)的意愿參與者的當(dāng)前交易中進(jìn)行交換的價格。”我國財政部在2006年2月5日發(fā)布的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則》中，對公允價值所下的定義是：“在公允價值計量下，資產(chǎn)與負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。”
　　從以上各種公允價值的定義看，雖然表述上有所差異，但都有表明公允價值是資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。而這個金額是在許多限制和假定條件下取得的，正是這些限制和假定條件賦予了公允價值特殊的內(nèi)涵。
　　1.公平交易。即強調(diào)交易是在交易雙方自愿和熟悉市場情況下進(jìn)行的。由于在一個公平交易的市場上，集中了來自各方面的供給者和需求者，人們通過各自掌握的信息和估計進(jìn)行競價，從而消除了個別供給者和需求者的偏見，這種交易形成的價格自然應(yīng)當(dāng)是公允的。FASB在定義中雖然沒有提到公平交易，但也強調(diào)了熟悉情況、沒有關(guān)聯(lián)的條件。
　　2.持續(xù)經(jīng)營。即交易必須在企業(yè)持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營條件下進(jìn)行，清算及其他非持續(xù)經(jīng)營下的價格不是公允價值。IASC雖沒有在定義中強調(diào)持續(xù)經(jīng)營，但I(xiàn)AS39對公允價值定義進(jìn)行了補充：在公允價值中隱含著一項假設(shè)，即企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營的，不打算或不需要清算，不會大幅度縮減其經(jīng)營規(guī)模，或按不利的條件進(jìn)行交易。我國會計基本準(zhǔn)則第一章第六條明確規(guī)定：企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為前提。
　　3.價格估價。公允價值的突出特點是在交易或事項尚未發(fā)生時，對市場價值發(fā)生變化的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行以當(dāng)前市場情況為依據(jù)的重新計量。有時在缺乏市場價格時還要應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)。這種計量因為有各種條件的約束。在很多情況下不可能絕對的準(zhǔn)確，只能是一個估計金額，即相對公允的價值。IASC、FASB和我國的會計準(zhǔn)則委員會（CASC）盡管在其公允價值定義中沒有表達(dá)“價格估計”的含義，但在它們所推薦的各種獲取公允價值的技術(shù)中，許多因素都要依靠判斷和估計。
　　二、公允價值模式的引入
　　1.公允價值引入的必要性。全球性通貨膨脹的出現(xiàn)、大規(guī)模的企業(yè)聯(lián)合和兼并的出現(xiàn)，以及衍生金融工具的不斷創(chuàng)新，使會計信息使用者對會計信息決策的相關(guān)性及充分披露的要求越來越高。因此必需從歷史成本這個傳統(tǒng)慣例中解脫出來，以會計目標(biāo)為導(dǎo)向，科學(xué)的采用現(xiàn)行價值或公允價值進(jìn)行計量。
　　近年來，中國經(jīng)濟(jì)始終保持著強勁的增速，不動產(chǎn)和基礎(chǔ)材料的市場價格不斷上漲，甚至翻了幾番，無形資產(chǎn)的價值也日益體現(xiàn)，包括商譽、專利、人力資源等。對于歷史悠久的老企業(yè)，嚴(yán)格來說，其會計報表在現(xiàn)行準(zhǔn)則框架體系下基本無法真實的反映企業(yè)的財務(wù)狀況?；乇芄蕛r值的使用導(dǎo)致企業(yè)在會計處理上前后不一致，在相關(guān)性、可靠性及可比性上無法找到較好的平衡點，同時也使我國的會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則始終存在較大的差異。例如，對于無形資產(chǎn)，在所有者作為資本投入的無形資產(chǎn)計量上，我國是按投資確認(rèn)的價值計量；國際會計準(zhǔn)則規(guī)定按公允價值計量。可見，引入公允價值的概念，是十分必要的。
　　2.公允價值在新會計準(zhǔn)則中的具體應(yīng)用。(1)公允價值在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中的應(yīng)用?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第3號――投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)活躍市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其它相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。(2)公允價值在非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的應(yīng)用?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第7號――非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足如下條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠的計量。在新準(zhǔn)則公允價值法下，不管換出資產(chǎn)的賬面價值多少（不管換出資產(chǎn)單位采取何種折舊政策和計提減值準(zhǔn)備方式），換入資產(chǎn)的入帳價值均不受影響，較能反映換入資產(chǎn)的實際價值。在采用公允價值計量的情況下，如果換出資產(chǎn)賬面價值與換入資產(chǎn)公允價值之間差額大，則差額影響當(dāng)期損益也大，從而對當(dāng)期資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、所得稅費用、凈利潤及凈資產(chǎn)都會產(chǎn)生很大影響。(3)公允價值在債務(wù)重組準(zhǔn)則中的應(yīng)用。新會計準(zhǔn)則對債務(wù)人的會計處理作了如下的規(guī)定：①債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當(dāng)期損益；②債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益；③將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本，股份的公允價值總額與股本之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)期損益；第四，修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)后的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。關(guān)于債權(quán)人的會計處理，新準(zhǔn)則規(guī)定債權(quán)人重組債權(quán)的賬面余額與收到現(xiàn)金、受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、享有股權(quán)公允價值、將來應(yīng)收金額現(xiàn)值的差額（已計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)先沖減減值準(zhǔn)備），作為債務(wù)重組損失計入當(dāng)期損益。(4)公允價值在企業(yè)合并會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用。公允價值在企業(yè)合并中的應(yīng)用主要體現(xiàn)在非同一控制下的企業(yè)合并：將非同一控制下的企業(yè)合并視同一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的交易，按照購買法進(jìn)行核算，按照公允價值確認(rèn)所取得的資產(chǎn)和負(fù)債；購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。非同一控制下的企業(yè)合并采用公允價值進(jìn)行計價，改變了傳統(tǒng)的會計計量模式，使得資產(chǎn)、負(fù)債的計價更加科學(xué)合理。當(dāng)然，由于按公允價值計量，有可能會成為少數(shù)企業(yè)操縱利潤的工具。準(zhǔn)則對合并損益在一定程度上作了穩(wěn)健和防范的思考，將利潤操縱的可能性降到最低。(5)公允價值在金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則中的應(yīng)用。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號――金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定，金融工具初始確認(rèn)時的計量、后續(xù)計量、減值測試等都以公允價值作為計量屬性。
　　長期以來，金融工具雖然得到廣泛運用，但歷史成本計量屬性卻無法使其在資產(chǎn)負(fù)債表中得以反映。新準(zhǔn)則發(fā)布以后，用公允價值對金融工具進(jìn)行計量，將有利于將金融工具從表外移入表內(nèi)進(jìn)行披露，從而提供有利于投資者投資決策的會計信息，提高投資者的決策能力。
　　三、引入公允價值計量屬性所面臨的問題
　　誠然，相對于歷史成本模式而言，公允價值模式有著很多的優(yōu)點，它極大的增強了會計信息的相關(guān)性，能增加信息使用者的決策有用性，更加適合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。但同樣不可忽視的是，公允價值模式在會計實務(wù)中的應(yīng)用，還存在著很多的制約因素。
　　1.經(jīng)濟(jì)環(huán)境制約公允價值的應(yīng)用。我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚不完善，證券市場經(jīng)過十幾年的發(fā)展，雖然在強化公司治理，提高運作透明度，清理違規(guī)行為等方面有了很大的進(jìn)步，但完善的監(jiān)督機制尚未建立起來。我國的交易市場還不夠規(guī)范，某些領(lǐng)域目前仍缺乏較為規(guī)范的公開、活躍的市場。另外，我國仍存在大量國有大型企業(yè)集團(tuán)或企業(yè)，它們從事的一些交易不是建立在公平競爭的基礎(chǔ)之上，由此反映的會計信息很難說是公允的。
　　2.會計人員素質(zhì)會制約一些會計實務(wù)處理方法的實施。會計準(zhǔn)則只是一個生產(chǎn)會計信息的技術(shù)規(guī)范，它解決的是如何辦的問題。會計人員的素質(zhì)對會計準(zhǔn)則的正確實施影響很大，它在一定程度上制約著會計信息質(zhì)量的提高和會計準(zhǔn)則中會計方法的運用。一直以來。我國使用會計制度這種形式規(guī)范會計實務(wù)，會計人員熟悉的是記錄和報告這兩個過程，而對存在著大量職業(yè)判斷的確認(rèn)和計量這兩個環(huán)節(jié)卻很生疏。就公允價值而言，采用現(xiàn)行市價要求會計人員能夠及時收集和應(yīng)用交易商品的市價，用估價技術(shù)，熟悉理財學(xué)方面的知識，經(jīng)過綜合分析、判斷，才能熟練的操作。同時，會計人員還應(yīng)具備計算機方面的技能，以擺脫復(fù)雜的計算，減少人工計算的失誤，提高精度。
　　3.應(yīng)用公允價值缺乏技術(shù)手段支持。目前，我國的會計電算化普及仍然不廣，并且大多數(shù)都是使用最基本的會計核算軟件，各種會計分析、管理軟件還很少見。特別是由于國家整個市場網(wǎng)絡(luò)還沒有完全形成，企業(yè)與市場的信息無法實現(xiàn)實時在線的聯(lián)系，仍靠手工處理，這顯然不利于會計人員對市場價格和具有相同本質(zhì)的其他資產(chǎn)市價的及時收集。
　　4.公允價值有可能再次成為企業(yè)操縱利潤的工具。如新準(zhǔn)則中的債務(wù)重組交易將以公允價值計量并允許債務(wù)人確認(rèn)重組收益。上市公司的控股股東很可能會在公司出現(xiàn)虧損的情況下，或出于維護(hù)公司業(yè)績或配股的需要，通過債務(wù)重組確認(rèn)重組收益，來改變上市公司的當(dāng)期損益。
　　四、公允價值模式面臨問題的對策
　　1.逐步完善現(xiàn)值計量方法，減少公允價值計量模式的主觀性。在確定公允價值時，在有市場價格時，公允價值信息與歷史成本信息并無區(qū)別，都是以資產(chǎn)取得和負(fù)債實際發(fā)生是的市價為基礎(chǔ)，可靠性程度最高。在不確定情況下，可采用市場價格或現(xiàn)值計量公允價值。前者由于資產(chǎn)由交易雙方確定，并不是客觀交易的價值，因此存在一定的主觀性；而后者無論采用傳統(tǒng)法還是期望現(xiàn)值流量法確定公允價值，都有人為確定現(xiàn)金流、折現(xiàn)率等因素，因此也存在一定的主觀性，但由此產(chǎn)生的主觀性會隨著現(xiàn)值技術(shù)的不斷完善而得到解決。
　　2.完善公司治理結(jié)構(gòu)。首先建立真正代表所有股東利益，獨立于大股東和經(jīng)理層，并對其進(jìn)行有效制衡的董事會，確立其在公司治理中的核心地位。其次，大力發(fā)展職業(yè)經(jīng)理人市場，更多的通過市場手段和市場競爭方式來選拔和聘任公司管理者。
　　3.加強市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)，健全市場機制。公允價值得以運用的一個前提條件就是活躍市場。所以要想保證公允價值的有效實施，首先要深化我國經(jīng)濟(jì)的市場化程度，努力建立一個完整、統(tǒng)一、開放、充分競爭的市場。就目前我國的市場環(huán)境而言，急需完善資本市場，擴(kuò)大債券市場、票據(jù)市場、外匯市場、黃金等貴金屬市場，尤其是房地產(chǎn)市場和金融工具交易市場。同時，要打破壟斷行業(yè)，打破分業(yè)經(jīng)營的限制，引入充分的市場競爭機制。
　　4.制定和完善法規(guī)制度與誠信建設(shè)并舉。由于新的會計準(zhǔn)則為上市公司會計確認(rèn)、計量和報告帶來了變化，一方面中國證監(jiān)會的相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)盡快完善，使得上市公司財務(wù)指標(biāo)的計算及會計信息的披露盡可能的與會計準(zhǔn)則的要求協(xié)調(diào)一致，同時采用加大違法成本的方法來阻止企業(yè)的違規(guī)違法行為；另一方面應(yīng)加強守法意識和道德教育，從主觀上消除利潤操縱的動機，為建立公平、開放、自由、誠信的交易規(guī)則體系提供雙重保障。