一、內(nèi)部審計在內(nèi)部控制的作用分析
　　IIA《內(nèi)部審計職業(yè)職務(wù)準(zhǔn)則》中將內(nèi)部審計活動定義為一種“確認”和“咨詢”活動，前者是指對組織的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理程序提供獨立的評價，后者是指提供建議及相關(guān)的客戶服務(wù)活動，其目的是增加組織價值和改善組織營運，包括顧問服務(wù)、建議和培訓(xùn)。這使得內(nèi)部審計的手段與方法越來越豐富，在企業(yè)中起到的作用也越來越大。
　?。ㄒ唬┰u價業(yè)務(wù)促進內(nèi)部控制體系的不斷完善
　　內(nèi)部審計通過各種審計手段對影響企業(yè)目標(biāo)實現(xiàn)的各種風(fēng)險進行評估，從而評價內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性。內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的評價職能，一種表現(xiàn)為通過專項審計項目對內(nèi)部控制進行評價，一種形式為內(nèi)部控制自我評價。
　　內(nèi)部控制審計是對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計和運行的有效性進行評價的過程。通過內(nèi)部審計，可以得出內(nèi)部控制是否有效的結(jié)論，并適時反映給管理層，促進內(nèi)部控制的進一步改進。而內(nèi)部控制自我評價是在對內(nèi)部控制評價過程中，由內(nèi)部審計部門牽頭，開創(chuàng)的一種新的檢查和評價內(nèi)控有效性的方法。自我評價是在企業(yè)內(nèi)部審計人員的領(lǐng)導(dǎo)下，由管理層和員工共同完成對流程中的風(fēng)險和控制進行評價。內(nèi)部控制自我評價彌補了內(nèi)部審計在傳統(tǒng)模式當(dāng)中對控制環(huán)境、控制意識、控制責(zé)任等軟控制評價的困難。
　　（二）持續(xù)性監(jiān)督業(yè)務(wù)實現(xiàn)對內(nèi)部控制的實時監(jiān)督
　　持續(xù)性監(jiān)督被譽為是在流程中的監(jiān)督。在業(yè)務(wù)流程設(shè)計中增加內(nèi)部審計的監(jiān)督職能，給業(yè)務(wù)流程增添最后一道防線，將會防患于未然，大大降低業(yè)務(wù)流程違法違規(guī)的風(fēng)險。內(nèi)部審計通過對內(nèi)部控制設(shè)計的評價，可以幫助企業(yè)建立持續(xù)性監(jiān)督。此外，在線審計也是內(nèi)部審計發(fā)揮持續(xù)性監(jiān)督職能的一個重要手段。在線審計是一種持續(xù)的、實時的、預(yù)警化的審計手段，在線審計的發(fā)展能夠嵌入各業(yè)務(wù)系統(tǒng)中，對系統(tǒng)中的異常數(shù)據(jù)進行實時提取，幫助內(nèi)審人員及時發(fā)現(xiàn)疑點，從而馬上進行分析，這使得事中監(jiān)督成為可能。
　?。ㄈ┳稍儤I(yè)務(wù)推動內(nèi)部控制建設(shè)在企業(yè)的不斷發(fā)展
　　在內(nèi)部控制自我評價中，內(nèi)部審計已由原先的“查找問題”到“大家一起想辦法”，這樣的做法使得內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的咨詢職能越發(fā)突顯。咨詢職能除了體現(xiàn)在自我評價中，參與內(nèi)部控制流程的設(shè)計、進行內(nèi)部控制的培訓(xùn)等也常成為內(nèi)部審計的工作之一。在實踐中，內(nèi)部審計人員可以承擔(dān)風(fēng)險分析、經(jīng)營效果和效率評價、標(biāo)桿管理、企業(yè)流程再造支持以及協(xié)助制定業(yè)績指標(biāo)等咨詢業(yè)務(wù)。
　　（四）內(nèi)部審計在防舞弊中的意義
　　COSO報告將防舞弊放在信息與溝通要素之中。注冊舞弊審核師協(xié)會（AssociationofCertifiedFraudExaminers，ACFE）2010年度的報告中表明，一個典型的美國組織機構(gòu)每年因職務(wù)欺詐行為導(dǎo)致的損失占其年收入的5%。實踐中內(nèi)部審計對舞弊的防范直接體現(xiàn)在兩個方面，一是通過內(nèi)部審計行為震懾舞弊者，二是可以通過內(nèi)部審計專業(yè)技能發(fā)現(xiàn)舞弊線索。除了在防舞弊中的直接作用外，內(nèi)部審計還能夠引導(dǎo)內(nèi)部控制進行自我評價，從而使內(nèi)部控制不斷從業(yè)務(wù)部門自身出發(fā)，自發(fā)地進行修正。
　　通過內(nèi)部審計的監(jiān)督、評價、咨詢職能以及在防止舞弊職中發(fā)揮的作用，內(nèi)部控制的健全性和有效性得到了保障，讓內(nèi)部控制從一個靜態(tài)的組織結(jié)構(gòu)變成了不斷完善的動態(tài)流程，使企業(yè)內(nèi)部控制處于可控在控狀態(tài)，降低了企業(yè)的風(fēng)險，有助于企業(yè)實現(xiàn)各項目標(biāo)。
　　二、內(nèi)部控制對內(nèi)部審計的需求分析
　　勞倫斯·索耶認為，內(nèi)部審計為了滿足管理層的需求而不斷發(fā)展，最有效的審計師是將管理層和組織的目標(biāo)作為他們自己的計劃和活動中心，做到審計目標(biāo)與管理目標(biāo)一致。不論在COSO報告，還是在風(fēng)險體系框架中，都將內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制五要素中監(jiān)督角色的重要扮演者，并且認為內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)參與到公司治理當(dāng)中?！端_班斯-奧克斯利法案》就要求董事會下屬的審計委員會直接管理內(nèi)部審計。
　　在企業(yè)發(fā)展的不同階段，不同的內(nèi)部控制狀況對內(nèi)部審計的需求重點有所不同（見表1）。內(nèi)部審計在內(nèi)部控制起作用的目標(biāo)從查錯糾弊、保障合規(guī)合法性到為企業(yè)價值增值，內(nèi)部審計的職能也是從“確認”到“咨詢”的發(fā)展。實踐中，內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中發(fā)揮作用的具體方式是相似的。每個企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀選擇內(nèi)部審計的重點監(jiān)督方向和內(nèi)容，從而促進內(nèi)部控制的持續(xù)有效。下文將進一步闡述內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中發(fā)揮作用的具體方式。
　　三、內(nèi)部審計參與內(nèi)部控制的具體方式方法
　　（一）積極開展內(nèi)部控制審計
　　內(nèi)部控制審計主要圍繞內(nèi)部控制的五要素，全面分析企業(yè)的關(guān)鍵風(fēng)險點，對內(nèi)部控制設(shè)計和運行的有效性進行審計并得出結(jié)論。內(nèi)部控制審計可運用的方法有調(diào)查問卷法、比較分析法、穿行測試法，一般分為四個步驟：了解被審單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)——了解內(nèi)部控制設(shè)計——評價內(nèi)部控制設(shè)計——確定內(nèi)部控制是否得到執(zhí)行。通過上述步驟，審計人員對內(nèi)部控制有效性進行全面的評價。
　　內(nèi)部控制審計體現(xiàn)了內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的事后監(jiān)督，有助于內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)本公司的風(fēng)險控制點，對風(fēng)險控制點的控制情況進行評價，將存在的問題匯報給管理層，督促管理層進行整改，并且可以對整改情況進行后續(xù)審計，使得內(nèi)部控制處于可控的狀態(tài)，并得以不斷改進和完善。
　?。ǘ┱J真參與事中控制
　　事中控制使內(nèi)部審計從檢查系統(tǒng)向控制系統(tǒng)轉(zhuǎn)變。事中控制的方式主要體現(xiàn)在持續(xù)性監(jiān)督方面，在流程中嵌入內(nèi)部審計的監(jiān)督環(huán)節(jié)，主要可以有以下幾個方面：
　　1.進行招投標(biāo)業(yè)務(wù)的監(jiān)督
　　招投標(biāo)業(yè)務(wù)的監(jiān)督分為四個主要控制點“編制招標(biāo)文件——開標(biāo)——評標(biāo)——定標(biāo)”。在編制標(biāo)書環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計主要關(guān)注招標(biāo)文件是否符合國家規(guī)定，標(biāo)底價格是否合理，對不符合《招投標(biāo)法》的條款及時向業(yè)務(wù)部門提出進行修訂。開標(biāo)的審計監(jiān)督主要圍繞投標(biāo)人的資質(zhì)、標(biāo)書的密封完好性和有效性以及開標(biāo)程序的規(guī)范性等方面。在評標(biāo)方面，要監(jiān)督評標(biāo)人員的組成方式是否合規(guī)，評標(biāo)方法是否科學(xué)，評標(biāo)程序是否嚴密。定標(biāo)審計主要是審查定標(biāo)程序是否合規(guī)，在定標(biāo)之后有無及時發(fā)放中標(biāo)通知書以及簽訂合同等方面。2.參與合同訂立過程的監(jiān)督
　　內(nèi)部審計人員參與合同簽訂過程的審計，實現(xiàn)合同審計的日常化。主要審查：合同項目的可行性審查和效益性，合同簽約方的選擇是否符合公平、公正和效益原則，合同價格是否存在明顯偏差現(xiàn)象，合同條款是否合規(guī)合法，是否存在“先執(zhí)行后簽訂”的情況。
　　3.開展在線審計
　　在線審計是一種全新的審計方法，它讓實時監(jiān)督和全過程審計變得可能，審計人員可以借助在線審計軟件，通過設(shè)置好的審計模型，對業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進行實時抓取，及時發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)異常情況，或是通過系統(tǒng)對異常數(shù)據(jù)進行預(yù)警，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，提高審計效率和效果。
　　4.嘗試開展內(nèi)部控制自我評價
　　內(nèi)部控制自我評價在產(chǎn)生之初是內(nèi)部審計進行內(nèi)部控制評審時的新型審計方式。隨著內(nèi)部控制自我評價的發(fā)展，內(nèi)部控制自我評價已經(jīng)成為管理層改進內(nèi)部控制的管理工具。
　?。ㄈ徤鬟M行事前預(yù)防
　　事前預(yù)防主要體現(xiàn)在內(nèi)部審計“咨詢”的職能上，內(nèi)部審計在經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生之前提出建議，由業(yè)務(wù)部門決定采納與否，從而實現(xiàn)為企業(yè)價值增值的目標(biāo)。
　　第一，對現(xiàn)有的內(nèi)部控制提出意見和建議，具體方式可以是參與制度建設(shè)評審。內(nèi)部審計利用專業(yè)優(yōu)勢，分析公司每項活動中存在的風(fēng)險點，根據(jù)風(fēng)險點查找公司是否有對應(yīng)的控制措施。在公司的職能部門體系中，各部門很多制度都是從自己專業(yè)出發(fā)制定，忽視了橫向聯(lián)系。內(nèi)部審計部門恰恰注重部門之間的橫向聯(lián)系。在實際工作中，內(nèi)部審計人員最有條件發(fā)現(xiàn)體系上的控制薄弱，例如控制制度之間出現(xiàn)重復(fù)、矛盾、缺失，造成了執(zhí)行的困難。內(nèi)部審計部門可以從公司整體風(fēng)險控制點出發(fā)，提出制度制定體系和流程再造的建議，為管理層提供參考。第二，對管理者和員工進行內(nèi)部控制的培訓(xùn)。內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的意義了解最為透徹。內(nèi)部審計的地位越高，就越有條件影響管理層對實施內(nèi)部控制的態(tài)度。同時，內(nèi)部審計人員對企業(yè)面臨的風(fēng)險點以及控制措施最為熟悉，內(nèi)部審計人員可以對企業(yè)其他員工進行培訓(xùn)，闡述內(nèi)部控制的原則、控制活動中的注意事項、每位員工的控制職責(zé)，讓員工在了解內(nèi)部控制的同時，增加對內(nèi)部審計人員的認同感。
　　內(nèi)部審計通過事后監(jiān)督、事中控制和事前預(yù)防形式，在內(nèi)部控制中形成了“三位一體”的全方位作用（見圖1）。
　　其中，內(nèi)部控制審計是基礎(chǔ)。內(nèi)部審計人員通過內(nèi)部控制審計，全面分析公司的風(fēng)險點，對內(nèi)部控制設(shè)計和運行的有效性進行評價，提出意見和建議，并將結(jié)果匯報給總經(jīng)理。總經(jīng)理聽取意見后，召集管理層，進行內(nèi)部控制自我評價。內(nèi)部審計人員通過內(nèi)部控制審計掌握公司整體內(nèi)部控制情況，為確定事中控制、事前預(yù)防的重點提供借鑒，提高監(jiān)督和咨詢的效果。此外，從事后監(jiān)督到事前預(yù)防，也是內(nèi)部審計“確認”職能到“咨詢”職能的演變。內(nèi)部控制審計是內(nèi)部審計“確認”職能的履行，事中控制業(yè)務(wù)視情況既可能是“確認”職能也可能是“咨詢”職能的履行，而事前預(yù)防業(yè)務(wù)則體現(xiàn)了內(nèi)部審計“咨詢”職能的履行。