直銷企業(yè)和直銷員納稅環(huán)節(jié)確定和會計處理來源：中國稅網(wǎng)作者：徐常山 戴怡芳日期：2013-06-20字號[ 大 中 小 ] 　　2013年1月17日國家稅務總局發(fā)布了《關于直銷企業(yè)增值稅銷售額確定有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第5號），對直銷企業(yè)增值稅銷售額確定進行了明確，本公告自2013年3月1日起施行。此前已發(fā)生但尚未處理的事項可按本公告規(guī)定執(zhí)行。本文就國家稅務總局公告2013年第5號，談談直銷企業(yè)和直銷員納稅環(huán)節(jié)確定和會計處理?！　∫?、公告適用范圍　　該公告所稱直銷企業(yè)，僅適用于國務院2005年頒布的《直銷管理條例》，經(jīng)國務院商務主管部門批準設立的直銷企業(yè)，可以按照有關規(guī)定招募直銷員，由直銷員在固定營業(yè)場所之外直接向最終消費者推銷產(chǎn)品。目前，我國對直銷企業(yè)實行嚴格的審批制度。根據(jù)商務部官方網(wǎng)站公布的信息顯示，包括其于*7（2013年1月23日）備案公布的直銷企業(yè)在內(nèi)，目前我國共有33家直銷企業(yè)。本次稅收政策的出臺，將對這些企業(yè)及其直銷人員在增值稅申報繳納方面產(chǎn)生影響。　　二、直銷企業(yè)納稅環(huán)節(jié)確定　　現(xiàn)行直銷企業(yè)的經(jīng)營模式主要有兩種：一是直銷員按照批發(fā)價向直銷企業(yè)購買貨物，再按照零售價向消費者銷售貨物。二是直銷員僅起到中介介紹作用，直銷企業(yè)按照零售價向直銷員介紹的消費者銷售貨物，并另外向直銷員支付報酬。根據(jù)《直銷管理條例》第十六條規(guī)定，直銷企業(yè)及其分支機構招募直銷員應當與其簽訂推銷合同，并保證直銷員只在其一個分支機構所在的省、自治區(qū)、直轄市行政區(qū)域內(nèi)已設立服務網(wǎng)點的地區(qū)開展直銷活動。未與直銷企業(yè)或者其分支機構簽訂推銷合同的人員，不得以任何方式從事直銷活動?！　」P者認為，直銷員和直銷企業(yè)簽訂的是推銷合同，具有買賣合同和經(jīng)紀合同等特點；這一點可以明確，直銷企業(yè)和直銷員不具有任職或者受雇關系，直銷企業(yè)和直銷員間法律關系的確定，對理解該公告奠定了基礎。公告中規(guī)定，一是直銷企業(yè)先將貨物銷售給直銷員，直銷員再將貨物銷售給消費者的，直銷企業(yè)的銷售額為其向直銷員收取的全部價款和價外費用。直銷員將貨物銷售給消費者時，應按照現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅。　　筆者認為這里有兩個納稅主體，直銷企業(yè)和直銷員。兩個納稅環(huán)節(jié)，一是直銷企業(yè)將貨物銷售給直銷員，該直銷模式下，貨物的所有權已經(jīng)由直銷企業(yè)轉移給了直銷員，符合現(xiàn)行增值稅關于銷售貨物的規(guī)定，直銷企業(yè)的銷售額應按照其向直銷員收取的價款確定；按增值稅相關規(guī)定計征申報繳納稅款；直銷員將貨物銷售給消費者時，應按照現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅。二是直銷企業(yè)通過直銷員向消費者銷售貨物，直接向消費者收取貨款，直銷企業(yè)的銷售額為其向消費者收取的全部價款和價外費用。該模式下，直銷員僅相當于推銷員，在直銷企業(yè)和消費者之間起到中介介紹作用，直銷企業(yè)和直銷員之間并未發(fā)生貨物所有權的有償轉移，直銷企業(yè)應以向消費者收取的貨款確認銷售額。　　筆者認為直銷員是和公司、合伙企業(yè)、獨資企業(yè)、外資企業(yè)、個體工商戶以外的一種特殊的納稅主體，還有別于自然人納稅主體，隨著經(jīng)濟的發(fā)展和市場規(guī)制的完善，直銷員納稅主體會越來越多，國家稅務總局應盡快制定直銷員辦理稅務登記的具體規(guī)定，便于主管稅務機關有效地進行稅務管理，防止稅款流失?！　∪?、直銷企業(yè)以外企業(yè)發(fā)生以上業(yè)務的納稅環(huán)節(jié)確定　　不符合《直銷管理條例》規(guī)定的企業(yè)，本文稱直銷企業(yè)以外企業(yè)其發(fā)生以上業(yè)務，不具有《直銷管理條例》規(guī)定的直銷企業(yè)和直銷員間法律關系，發(fā)生以上經(jīng)濟業(yè)務，可根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：　　（一）將貨物交付其他單位或者個人代銷；　?。ǘ╀N售代銷貨物；　?。ㄈ┰O有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；對于不在同一縣（市）分支機構轉移貨物，是視同銷售行為，這種視同銷售情況是有條件的，即分支機構應發(fā)生向消費者開具發(fā)票或向消費者收取貨款兩項情形之一的行為，移送貨物的總機構應按同類產(chǎn)品的售價記銷項稅額，并開具增值稅專用發(fā)票給分支機構。在同一縣（市）是內(nèi)部轉移貨物，這種貨物轉移在會計上不作銷售處理?！　∷摹⒅变N企業(yè)和直銷員的會計處理　　案例：有直銷資格的直銷企業(yè)A，為增值稅一般納稅人。主要生產(chǎn)和銷售甲產(chǎn)品，甲產(chǎn)品成本價為1000元，同類一級批發(fā)價為1200元，零售價為1500元。李某是A的直銷員，A將甲產(chǎn)品按1600元的價格通過李某直接賣給消費者。以上價格均為不含稅價。本月以下列方式銷售貨物：　　方式一：李某從A處取得貨物，直接向購貨方收取貨款，銷售數(shù)量為2000件?！　》绞蕉豪钅硰腁處取得貨物，由A收取貨款并開具發(fā)票，銷售數(shù)量為500件。（本案例不涉及城市維護建設稅及附加）　?。ㄒ唬⒂捎诶钅持苯酉蛸徹浾呤杖∝浛?，符合公告規(guī)定*9種情況。A移送貨物時應按同類批發(fā)價開具增值稅專用發(fā)票給李某（如李某沒有一般納稅人資格，可開具普通發(fā)票。），　　1．A會計處理為：　?、貯發(fā)出貨物時，　　借：應收賬款　　280.8　　　貸：主營業(yè)務收入　　240　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　40.8　　注：1200×2000×17%=40.8（萬元）?！　、贏收到李某的銷貨款時，　　借：銀行存款　　280.8　　　貸：應收賬款　　280.8　　③A結轉成本時，　　借：主營業(yè)務成本　　200　　　貸：庫存商品　　200　　2．李某的會計處理　　①李某接受貨物時，　　借：庫存商品　　240　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　　40.8　　　貸：應付賬款　　280.8　?、诶钅充N售貨物時，　　借：銀行存款　　374.4　　　貸：主營業(yè)務收入　　320　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　54.4　　③李某結轉成本時，　　借：主營業(yè)務成本　　240　　　貸：庫存商品　　240　?。ǘ├钅橙〉秘浳飼r，李某不開具發(fā)票和收取貨款，符合公告規(guī)定二條件，不作視同銷售處理?！　?．A會計處理為：　?、貯發(fā)出貨物給李某時，　　借：應收賬款　　50　　　貸：庫存商品　　50　?、贏收到銷貨款時，　　借：銀行存款　　93.6　　　貸：主營業(yè)務收入　　80　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　13.6　?、跘結轉成本時，　　借：主營業(yè)務成本　　50　　　貸：應收賬款　　50　?、芾钅嘲醇s定銷售收入2.5%取得報酬，確定收入，A在支付勞務報酬所得時應扣繳個人所得稅?！　〗瑁轰N售費用　　2　　　貸：銀行存款　　1.68　　　　　其他應交款——代扣代繳個人所得稅　　0.32　　2．李某會計處理為：　　①李某接受貨物時，　　借：庫存商品　　50　　　貸：應付賬款　　50　?、谑盏紸通知沖銷往來，李某作相反的分錄（略）。　?、劾钅嘲醇s定銷售收入2.5%取得報酬，確定收入。　　借：銀行存款　　1.68　　　　應付賬款——A企業(yè)（代扣代繳個人所得稅）　　0.32　　　貸：應付賬款——A企業(yè)　　2。