虧損彌補幾個疑難問題的解答來源：中國稅網(wǎng)作者：彭炳華日期：2012-11-27字號[ 大 中 小 ] 　　在匯算清繳過程中，正確彌補以前年度虧損，是計算應(yīng)納稅所得額的一個關(guān)鍵步驟。筆者對彌補虧損的一些難點問題歸納如下。　　籌辦期間形成的虧損彌補　　一是企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當(dāng)期的虧損。由于企業(yè)在籌辦期沒有開始生產(chǎn)經(jīng)營，無從計算損益，因此籌辦期不計算虧損，也無需進(jìn)行匯算清繳，而籌辦費的有效虧損彌補期限也被推遲。例如，某企業(yè)2010年為籌辦期，發(fā)生籌辦費80萬元，2011開始生產(chǎn)經(jīng)營，由于2010年不計算虧損，按規(guī)定籌辦費在2011年一次性扣除或是作為長期待攤費用分期扣除，有效彌補期就推遲了1年甚至幾年?！　《腔I辦期“虧損”包括業(yè)務(wù)招待費?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）第五條規(guī)定，盡管企業(yè)在籌辦期未取得經(jīng)營收入，業(yè)務(wù)招待費可按實際發(fā)生額的60%扣除，而廣告和業(yè)務(wù)宣傳費可按實際發(fā)生額遞延到實際生產(chǎn)經(jīng)營年度稅前扣除。例如，某企業(yè)開辦費是50萬元，其中業(yè)務(wù)招待費為4萬元，廣告和業(yè)務(wù)宣傳費5萬元，那么有48.4萬元（50－4＋4×60%）能作為籌辦期“虧損”遞延到以后年度扣除?！　?yīng)稅項目與免稅項目之間的虧損彌補　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]148號）規(guī)定，企業(yè)取得的免稅收入、減計收入以及減征、免征所得額項目，不得彌補當(dāng)期及以前年度應(yīng)稅項目虧損；當(dāng)期形成虧損的減征、免征所得額項目，也不得用當(dāng)期和以后納稅年度應(yīng)稅項目所得抵補。這條規(guī)定要求企業(yè)取得的免稅項目應(yīng)該單獨核算，應(yīng)稅項目與免稅項目不能盈虧相抵。而企業(yè)會計利潤是綜合計算的，沒有區(qū)分應(yīng)稅項目與免稅項目，納稅申報表同樣未單獨體現(xiàn)應(yīng)稅項目所得與優(yōu)惠項目所得。因此，計算應(yīng)稅項目的應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)在會計利潤總額的基礎(chǔ)上，調(diào)減免稅項目所得，不管免稅項目是盈利還是虧損，都要作全額調(diào)減，計算公式為：應(yīng)稅項目調(diào)整后所得＝利潤總額－免稅項目所得。例如，企業(yè)應(yīng)稅項目所得為-70萬元，免稅所得為30萬元，利潤總額為-40萬元，免稅所得30萬元不得彌補應(yīng)稅項目虧損，應(yīng)作全額調(diào)減，調(diào)整后為應(yīng)稅項目的所得仍為-70萬元（-40－30）?！　⌒枰⒁獾氖?，原有企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)對此有不同的處理原則，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補虧損問題的通知》（國稅發(fā)[1999]34號）的規(guī)定，免稅項目的所得，可以彌補應(yīng)稅項目當(dāng)年及以前年度的虧損?！　】缒甓日{(diào)增的應(yīng)納稅所得額可彌補虧損　　對跨年度調(diào)增的應(yīng)納稅所得額可否彌補虧損的問題，新舊稅收法規(guī)有不同的處理原則。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)[2006]56號，該文已廢止）規(guī)定，查補的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)并入所屬年度的應(yīng)納稅所得中，按稅法規(guī)定計算應(yīng)補稅額，但不得彌補以前年度虧損，不得作為計算公益、救濟性捐贈稅前扣除的基數(shù)。而根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補以前年度虧損處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局2010年第20號）規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。彌補該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。　　例如，2010年的企業(yè)所得稅納稅調(diào)整后所得為-60萬元，結(jié)轉(zhuǎn)至2010年可彌補的以前年度虧損30萬元。稅務(wù)機關(guān)于2012年3月對其2010年度企業(yè)所得稅進(jìn)行檢查，調(diào)增2010年度應(yīng)納稅所得額100萬元（不考慮其他納稅調(diào)整事項）?！　《悇?wù)處理：稅務(wù)機關(guān)調(diào)增應(yīng)納稅所得額100萬元，則2010年度納稅調(diào)整后所得為100－60＝40（萬元），可用于彌補以前年度法定彌補期內(nèi)的虧損30萬元，則當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為40－30＝10（萬元），再按規(guī)定計算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅?！　≠Y產(chǎn)損失造成虧損應(yīng)在所屬年度彌補　　《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號）規(guī)定，企業(yè)因以前年度實際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款，可在追補確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。企業(yè)實際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補確認(rèn)的損失后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，再按彌補虧損的原則，計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并按前款辦法進(jìn)行稅務(wù)處理?！　±?，企業(yè)進(jìn)行2011年度匯算清繳時，發(fā)現(xiàn)2010年有一批存貨因自然災(zāi)害發(fā)生損失20萬元未申報扣除。假設(shè)2010應(yīng)納稅所得額為10萬元，2011年應(yīng)納稅所得額為50萬元?！　《悇?wù)處理：2010年資產(chǎn)損失20萬元追補確認(rèn)期限未超過5年，企業(yè)應(yīng)向稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行專項申報，準(zhǔn)予在2010年全額追補扣除，追補后2010年實際虧損20－10＝10（萬元）。所以，2010年多繳稅款10×25%＝2.5（萬元），2011年應(yīng)繳企業(yè)所得稅（50－10）×25%＝10（萬元）。2010年多繳的稅款2.5萬元不能退稅，只能遞延到以后年度抵扣。因此，2011年實際應(yīng)繳納企業(yè)所得稅10－2.5＝7.5（萬元）?！　∏逅闫陂g可依法彌補虧損　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]60號）規(guī)定，企業(yè)清算中應(yīng)依法彌補虧損，確定清算所得，企業(yè)應(yīng)將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。企業(yè)計算清算所得時彌補的以前年度虧損，包括清算當(dāng)年正常生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的虧損額，并且彌補的年限應(yīng)從當(dāng)年算起，向前推算4年，允許彌補虧損的年限共計5年?！　±?，某企業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營不善，于2011年5月停止生產(chǎn)經(jīng)營，要辦理注銷登記。企業(yè)在注銷前辦理了2011年的企業(yè)所得稅匯算清繳，調(diào)整后所得額為-200萬元，至此，企業(yè)2006年的虧損還有100萬元沒有彌補。清算期彌補虧損前計算的清算所得為300萬元?！　《悇?wù)處理：如果清算期間的應(yīng)納稅所得額計算為“300－200－100＝0”就錯了，因為清算期間是一個獨立的納稅年度，2006年的100萬元虧損，只能結(jié)轉(zhuǎn)到2011年的匯算清繳中彌補，而不能結(jié)轉(zhuǎn)到清算期間彌補。因此，清算期間的應(yīng)納稅所得額為300－200＝100（萬元）。