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1.1.2 金融資產(chǎn)的初始計量
（重點掌握）
企業(yè)初始確認的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益；對于其他類別的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)記入初始確認金額。即對于交易性發(fā)生的手續(xù)費、傭金、印花稅等相關(guān)交易費用，如果作為*9類，就應(yīng)費用化；如果作為其他類，就應(yīng)資本化。
企業(yè)取得金融資產(chǎn)支付的價款中包含的一宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨確認為應(yīng)收項目，不構(gòu)成金融資產(chǎn)的初始入賬金額。
【例1－2】甲公司購入股票一批，支付買價102萬元，其中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利2萬元，另外支付相關(guān)交易費用0.5萬元。則甲公司會計處理如下：
?。?）如果將該股票作為交易性金融資產(chǎn)，甲公司應(yīng)計入交易性金融資產(chǎn)成本為100萬元，計入應(yīng)收股利2萬元，計入當(dāng)期損益0.5萬元。
?。?）如果將該股票作為可供出售金融資產(chǎn)，甲公司應(yīng)計入可供出售金融資產(chǎn)成本為100.5萬元，計入應(yīng)收股利2萬元。
1.1.3 金融資產(chǎn)的后續(xù)計量
金融資產(chǎn)的后續(xù)計量主要是指資產(chǎn)負債表日對金融資產(chǎn)的計量。不同類別的金融資產(chǎn)，其后續(xù)計量采用的基礎(chǔ)不完全相同。金融資產(chǎn)減值的會計處理，見第二章有關(guān)內(nèi)容。
1.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)
以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用；該金融資產(chǎn)的公允價值變動應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）。企業(yè)持有該金融資產(chǎn)期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在計息日或現(xiàn)金股利宣告發(fā)放日確認為投資收益。
2.持有至到期投資
持有至到期投資應(yīng)當(dāng)采用攤余成本進行后續(xù)計量。持有至到期投資在持有期間應(yīng)當(dāng)按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益。實際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。
實際利率，是指將金融資產(chǎn)在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價值所使用的利率。在確定實際利率時，應(yīng)當(dāng)考慮金融資產(chǎn)所有合同條款（包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等）的基礎(chǔ)上預(yù)計未來現(xiàn)金流量，但不應(yīng)當(dāng)考慮未來信用損失。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應(yīng)當(dāng)在確定實際利率時予以考慮。持有至到期投資關(guān)鍵是計算應(yīng)收利息和利息收入，計算公式如下：
①應(yīng)收利息＝持有至到期投資面值×票面利率×期限
?、诶⑹杖耄匠钟兄恋狡谕顿Y攤余成本×實際利率×期限
【例1－3】說明溢價購入債券作為持有至到期投資
甲公司2007年1月2日購入某公司于2007年1月1日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬元，票面利率為10％，甲公司實際支付106萬元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設(shè)甲公司按年計算利息。相關(guān)會計處理如下：
（1）2007年1月初購入時
借：持有至到期投資――成本100 （即面值）
――利息調(diào)整6 （即溢價）
貸：銀行存款 106
?。?）2007年12月31日計算應(yīng)收利息和確認利息收入
?、賾?yīng)收利息＝票面金額100萬元×票面利率10％×期限1＝10萬元
?、诶⑹杖耄匠钟兄恋狡谕顿Y攤余成本×實際利率×期限
a.先計算該債券的實際利率 r=7.6889％。計算過程如下：
本＋息的現(xiàn)值＝10÷（1+r） + 10÷（1+r）2＋110÷（1＋r）3＝106
當(dāng)r＝8％時：
10÷（1+8％） + 10÷（1+8％）2＋110÷（1＋8％）3＝9.2593+8.5734 +87.3215＝105.1542
當(dāng)r＝7％時：
10÷（1+7％） + 10÷（1+7％）2＋110÷（1＋7％）3＝9.3458＋8.7344＋89.7928＝107.873
8% 105.1542
r 106
7% 107.873
?。╮ -8%）÷（7％－8％）＝（106－105.1542）÷（107.873－105.1542）
r＝（106－105.1542）÷（107.873－105.1542）×（7％－8％）＋8％
?。?.8458÷2.7188×（－1％）＋8％
?。?.3111×（－1％）＋8％
?。?％－0.3111％＝7.6889％
b.再計算各年利息收入
項目
應(yīng)收利息
利息收入
溢價攤銷
?。ㄟ€本）
本金（攤余成本）
?、?面值×票面利率 ②=上一期④×實際利率 ③=①-② ④=上一期④
-③
2007.1.1 106
2007.12.31 10（本＋息） 8.15 1.85 104.15
2008.12.31 10（本＋息） 8.01 1.99 102.16
2009.12.31 10（本＋息） 7.84 2.16 100
合計 30 24 6
2007年12月31日，賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)收利息 10（本＋息）
貸：投資收益 8.15（利息收入）
持有至到期投資――利息調(diào)整1.85 （即溢價攤銷，還本額）
借：銀行存款 10
貸：應(yīng)收利息 10
?。?）2008年12月31日計算應(yīng)收利息和確認利息收入
借：應(yīng)收利息 10
貸：投資收益 8.01（利息收入）
持有至到期投資――利息調(diào)整1.99（即溢價攤銷，還本額）
借：銀行存款 10
貸：應(yīng)收利息 10
?。?）2009年12月31日計算應(yīng)收利息和確認利息收入，并收回本息
借：應(yīng)收利息 10
貸：投資收益 7.84（利息收入）
持有至到期投資――利息調(diào)整2.16（即溢價攤銷，還本額）
借：銀行存款 110
貸：持有至到期投資――成本100 （即面值）
應(yīng)收利息 10
【要點提示】持有至到期投資的核心是計算利息，包括應(yīng)收利息和利息收入，考生應(yīng)仔細辨別清楚。此外，值得說明的是，在考試中無須做會計分錄，為了簡便說明核算過程，在本書中采用了會計分錄，有利于考生理解。
小編寄語：即使爬到再高的山頂，一次也只能腳踏實地地邁出一步。
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