002年出臺的《薩班斯—奧克斯利法案》（SOX）嚴禁獨立審計師向審計業(yè)務客戶提供以管理咨詢?yōu)橹鞯姆菍徲嬵惙?。但是很多會計師事務所，包括四大，開始重返咨詢業(yè)務，并為了收益*5化游走于底線邊緣。驅使審計師刻意提供高收益和高增長的咨詢服務業(yè)務的職業(yè)道德文化將導致薩班斯法案所界定的利益沖突——它將削弱會計師事務所執(zhí)行高質量審計的力度，從而影響到投資者和公眾的利益。
　　薩班斯法案第202號條款明令禁止會計師事務所向其審計業(yè)務客戶提供涉及“管理職能或人力資源”內容的咨詢服務，或者“與審計不相關的專業(yè)服務”。然而無獨有偶，2013年PwC宣布收購博斯公司（Booz &Co.）——一家全球頂尖的商業(yè)管理咨詢公司，并在今年4月完成了該筆交易。通過本次收購，PwC的咨詢服務份額將大幅提升，占到總收入的三分之一。美國證券交易委員會（SEC）前任主席Arthur Levitt說：“咨詢業(yè)務又悄然回歸了。如果職業(yè)會計師全心投入其中，他們的審計業(yè)務必然會遭到質疑。”
　　PwC新聞稿中將并購博斯公司描述為“我們可以為客戶提供更廣泛的服務”，同時也宣布新公司的名稱為“Strategy&”（即“Strategy and”）。新聞稿還表示，本次并購“表明博斯公司將增強PwC在戰(zhàn)略咨詢領域的實力，同時也會給客戶和利益相關方帶來收益”。然而，薩班斯法案旨在確保審計師相對于其審計業(yè)務客戶的獨立性，因此，向客戶提供戰(zhàn)略咨詢服務是否從字面上以及本意上違反了薩班斯法案相關規(guī)定，這一點目前還尚不清晰。
　　Strategy&的官網上列舉了公司所提供的服務類型并闡述了對“咨詢服務”的定義。網站上寫道：
　　PwC與Strategy&的結合，將為客戶提供[*{3}*]的服務。
　　我們向客戶提供的服務從其他地方無法獲得：戰(zhàn)略咨詢專業(yè)知識、優(yōu)良的業(yè)績記錄和無可比擬的全球化視角和經驗。
　　客戶可以從那些參與戰(zhàn)略實施的專家那里獲得可操作的戰(zhàn)略建議和執(zhí)行技巧，了解戰(zhàn)略實施過程中面臨的機會和風險。
　　這也說明了PwC的首要增長戰(zhàn)略之一就是向客戶提供更廣泛的咨詢服務，包括向管理層和董事會就其職能范圍內的戰(zhàn)略業(yè)務決策提供咨詢服務，并協(xié)助這些戰(zhàn)略決策的具體戰(zhàn)術實施。
　　2014年5月1日，美國上市公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）主席James R.Doty在巴魯克學院第13屆財務報告年會上說：“審計業(yè)務在會計師事務所業(yè)務模型中的份額呈顯著下降趨勢。”這與十年前薩班斯法案頒布時會計師事務所的做法大相徑庭。當時，大部分“五大”會計師事務所都剝離了咨詢業(yè)務，PwC也不例外。
　　2002年10月，PwC向IBM出售了其咨詢業(yè)務，收取了約合39億美元的現(xiàn)金和股票。但是從2009年開始，PwC開始重新收購咨詢公司，其中包括派瑞功咨詢集團（Paragon Consulting Group）和畢博咨詢（BearingPoint）北美商務操作部（承繼KPMG之前的咨詢業(yè)務），以重建其咨詢業(yè)務。此后，PwC繼續(xù)招兵買馬，分別在2010年并購了鉆石管理及技術顧問公司（Diamond Management &Technology Consultants Inc.）及2011年并購了一家叫PRTM的公司。2012年，PwC還收購了一家名為Ant’s Eye View的社交媒體戰(zhàn)略開發(fā)及咨詢公司，借以擴大在管理咨詢領域對客戶的影響及互動能力。2013年對博斯的并購也是趁勢追擊。
　　薩班斯法案頒布后，安永為了剝離咨詢業(yè)務將其賣給了總部位于法國巴黎的大型全球化咨詢公司凱捷管理顧問公司（Capgemini SA）。自2002年安永收購了安達信美國境外部分殘余業(yè)務后，并沒有進行大規(guī)模的并購活動。其法國網站并沒有提到向客戶提供咨詢服務，但是其美國網站表示公司同時提供與績效提升、績效技術和風險相關的咨詢服務。
　　“四大”中規(guī)模最小的KPMG在2000年將咨詢業(yè)務分拆為KPMG咨詢，并在2001年上市，且在一年后更名為畢博咨詢。隨后由于經營不善，其美國業(yè)務于2009年申請破產，并將其全球最主要的業(yè)務部門出售，包括將北美公眾服務部賣給德勤，將北美商務操作部賣給PwC。
　　德勤一直與PwC在爭奪*5會計師事務所的頭銜，它是*10一家在薩班斯法案生效后沒有進行咨詢業(yè)務剝離的事務所。其咨詢業(yè)務網站稱自己為全球*5的咨詢公司，提供最為全面的咨詢業(yè)務，其業(yè)務類別大致包括：分析、業(yè)務轉型、數(shù)字化企業(yè)、人力資本、戰(zhàn)略與運營、技術服務及革新。此外，還有其他業(yè)務分列于“財務咨詢服務”和“德勤企業(yè)發(fā)展服務”兩大項下。
　　除了并購畢博的部分業(yè)務外，2010年，德勤還收購了英國的Drivers Jonas咨詢公司，并在2011年收購了清潔碳（ClearCarbon）咨詢公司和DOMANI Sustainability Consulting公司，以增強其在可持續(xù)發(fā)展領域的業(yè)務實力。2012年，德勤還通過收購?bermind公司進入了手機應用領域，并在Monitor公司申請破產時拿下Monitor集團。
　　當四大（當然也包括很多規(guī)模小一些的會計師事務所）開始全神貫注于咨詢業(yè)務時，其獨立審計職能受損的風險便會出現(xiàn)。PCAOB對此已經開始重視。2013年12月，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）舉辦了“SEC和PCAOB發(fā)展全美會議”，會上PCAOB主席Doty針對如何處理咨詢業(yè)務對審計質量的影響拋出了一系列的疑問：
　　咨詢業(yè)務的發(fā)展對審計職能的影響是什么？對審計職能的獨立性有什么不利影響？
　　會計師事務所的管理層應該怎樣應對曾經瓦解安達信的薪酬和文化挑戰(zhàn)？
　　公司應如何避免人才配置不當？頂尖的人才流向咨詢業(yè)務，是否會犧牲審計業(yè)務的專業(yè)性和競爭力？
　　對審計業(yè)務之外的其它業(yè)務線，審計業(yè)務主管的評估和管理能力如何？
　　其它業(yè)務線的風險是什么？它們如何影響審計業(yè)務的資源分配和投入？
　　Doty同時還提到：“會計師事務所認為，并購并擁有非審計技能對審計業(yè)務本身會有幫助。”他在隨后的演講中對此觀點提出了質疑——在多大程度上，咨詢專業(yè)能力可以影響到審計質量和審計師表現(xiàn)。從事審計服務的人員和從事咨詢業(yè)務的人員是不同的。那么審計如何得以受益，這一邏輯一直沒有清晰地向公眾闡明。
　　同時，有關審計質量的公眾報告仍令人失望。2014年4月，獨立審計監(jiān)管機構國際論壇（IFIAR）發(fā)布了一份由6家*5的會計師事務所發(fā)起的全球調查報告。調查的題目為“對2013年審查結果的調查報告”，調查發(fā)現(xiàn)，審計的重要領域存在持續(xù)性的審計缺陷，這成為業(yè)界對審計質量長期以來的顧慮。
　　上世紀30年代，為了保護公眾利益，美國國會要求所有的上市公司必須聘用獨立審計師進行定期審計。隨著時間的推移，很多會計師事務所經歷了“大魚吃小魚”的吞并過程，最終僅有為數(shù)不多的事務所提供大部分的服務。經濟學家將這種情形定性為寡頭壟斷。2012年的一份名為《四大會計師事務所對政府監(jiān)管機構的駕馭：一些證據(jù)》的學術研究發(fā)現(xiàn)，監(jiān)管機構沒有對四大會計師事務所任何已知的犯罪行為提請訴訟，自圓其說為“過于密集而無法起訴”，其實就是因為“四大影響過大而不能讓其倒閉”。
　　如果我們漠視這些會計師事務所成為全球化、巨型的、業(yè)務類型廣泛的財務服務公司，一心為滿足客戶管理需求而提供各種咨詢服務，卻沒有全力完成高質量的獨立審計業(yè)務，在這種情況下，公眾的利益將得不到保障。我們很難想象這些公司可以有效地向有利益沖突的不同利益相關方提供服務。事務所管理層的注意力和資源將會不可避免地向高利潤的業(yè)務線傾斜。但是，急功近利的咨詢業(yè)務以及“客戶至上”的文化導致安達信和安然的倒閉，我們不能允許這樣的悲劇再次發(fā)生。
　　（原文刊載于美國管理會計師協(xié)會《戰(zhàn)略財務》雜志2014年6月刊）