西雙版納傣族自治州實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：企業(yè)向個(gè)人借款利息支出如何扣除

　　A制藥公司為擺脫經(jīng)營(yíng)困境，經(jīng)股東會(huì)討論決定從其投資方之一甲個(gè)體工商戶借款500萬(wàn)元，同時(shí)向本企業(yè)職工個(gè)人借款200萬(wàn)元，共計(jì)700萬(wàn)元用于流動(dòng)資金周轉(zhuǎn)，期限一年。上述借款年利率為7%，利息按月支付，同期銀行貸款利率為5%.A企業(yè)注冊(cè)資本為人民幣1000萬(wàn)元（其中股東甲個(gè)體工商戶投資200萬(wàn)元）。上述個(gè)人借款利息是否可稅前扣除？

　　企業(yè)向個(gè)人支付借款利息可稅前扣除

　　借款利息，是指企業(yè)向其他組織、個(gè)人借用資金而支付的利息，包括企業(yè)向銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)等借入資金發(fā)生的利息、發(fā)行公司債券發(fā)生的利息等。一般企業(yè)借款，根據(jù)借款對(duì)象，分為向金融企業(yè)借款、向非金融企業(yè)借款和自然人借款三種，其利息支出的扣除，對(duì)前兩種借款類型，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條作出了全額稅前扣除和不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分準(zhǔn)予扣除，即限額扣除的規(guī)定。近日，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]777號(hào)）明確，企業(yè)向個(gè)人借款發(fā)生的利息支出，可以在稅前扣除。

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條的規(guī)定，是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用。對(duì)企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。因此，企業(yè)對(duì)其發(fā)生的借款利息，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十八條規(guī)定，區(qū)分收益性支出和資本性支出，收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。另外，《國(guó)家稅務(wù)總局大企業(yè)稅收管理司關(guān)于2009年度稅收自查有關(guān)政策問(wèn)題的函》（企便函[2009]33號(hào)）同時(shí)規(guī)定，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前扣除辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）第三十七條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十八條規(guī)定，納稅人為對(duì)外投資而借入的資金發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入有關(guān)投資的成本，不得作為納稅人的經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用在稅前扣除。用以后年度的借款償還以前年度的投資款，以后年度的借款利息按上述規(guī)定也應(yīng)資本化。但就本例而言，由于所籌措資金均為生產(chǎn)流動(dòng)周轉(zhuǎn)借款，不存在借款利息資本化問(wèn)題。

　　區(qū)分兩類借款人確認(rèn)借款利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)

　　國(guó)稅函[2009]777號(hào)文件同時(shí)規(guī)定，企業(yè)向個(gè)人借款發(fā)生的利息支出須按是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系區(qū)分兩類借款對(duì)象進(jìn)行利息支出扣除。

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)向有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人的借款利息扣除方法。

　　企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》*9百零九條規(guī)定，關(guān)聯(lián)方是指與企業(yè)在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系、直接或者間接地同為第三者控制、在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人。本例中的投資人之一甲個(gè)體工商戶，無(wú)疑與該企業(yè)存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

　　就本例而言，由于借貸雙方均系非金融企業(yè)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應(yīng)遵循不超過(guò)接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資2∶1的規(guī)定比例和《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例有關(guān)不高于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率規(guī)定進(jìn)行稅前扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。這里的金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)》（國(guó)稅函[2003]1114號(hào)）的規(guī)定，包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。A公司向其個(gè)人股東甲某借款，其債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例為500÷200=2.5，大于了規(guī)定的比例2，并且其約定利率7%高于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率5%，故該企業(yè)借款利息不能全額稅前扣除。其可稅前扣除的借款額為200×2＝400（萬(wàn)元），利息支出為400×5%＝20（萬(wàn)元）。

　　這里需要注意的是，財(cái)稅[2008]121號(hào)文件還規(guī)定了企業(yè)向有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款須符合獨(dú)立交易原則，即對(duì)企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，一是企業(yè)能夠按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；二是該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)方可準(zhǔn)予扣除。

　?。ǘ┢髽I(yè)向其他自然人的借款利息扣除方法。

　　企業(yè)向除上述規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，在不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除。

　　就本例而言，其向職工個(gè)人借款，其2010年可稅前扣除的利息支出為200×5%=10（萬(wàn)元）。

　　企業(yè)向自然人支付利息應(yīng)依法履行個(gè)稅扣繳義務(wù)

　　最后需要提及的是，作為個(gè)人向企業(yè)借款收取的借款利息所涉及的其他稅種。一是，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十條的規(guī)定，不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。二是，按照《個(gè)人所得稅法》第八條的規(guī)定，對(duì)上述利息收入全額按“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，適用20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，由支付企業(yè)代扣代繳。另外，根據(jù)《印花稅暫行條例》及其施行細(xì)則和《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問(wèn)題的解釋和規(guī)定的通知》（國(guó)稅發(fā)[1991]155號(hào)）的規(guī)定，非金融企業(yè)向個(gè)人借款簽訂的借款合同，借貸雙方均無(wú)須繳納印花稅。

 　　　　

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