正反激辯：稅務(wù)師立法vs稅務(wù)師并入注會(huì)

日前，全國(guó)人大財(cái)經(jīng)委副主任委員郝如玉建議，應(yīng)先由國(guó)務(wù)院制定《中國(guó)稅務(wù)師條例》，規(guī)定稅務(wù)師和稅務(wù)師事務(wù)所的法律主體地位、權(quán)利和義務(wù)等。待時(shí)機(jī)成熟時(shí)，提請(qǐng)全國(guó)人大常委會(huì)專門立法。據(jù)郝如玉介紹，國(guó)家稅務(wù)總局已按照行政許可法立法程序，向國(guó)務(wù)院法制辦提交了《中國(guó)稅務(wù)師條例》立法報(bào)告。他建議盡快將其列入國(guó)務(wù)院立法計(jì)劃，加快稅務(wù)師行業(yè)立法進(jìn)程。

2014年8月12日，國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于取消和調(diào)整一批行政審批項(xiàng)目等事項(xiàng)的決定》(國(guó)發(fā)〔2014〕27號(hào))，明確取消注冊(cè)稅務(wù)師職業(yè)資格許可。根據(jù)新華社的解讀，這一決定主要目的是降低就業(yè)創(chuàng)業(yè)門檻、營(yíng)造人才發(fā)展環(huán)境，激發(fā)市場(chǎng)創(chuàng)業(yè)主體的積極性，直接原因是設(shè)定的依據(jù)為部委規(guī)章，同時(shí)明確了該準(zhǔn)入類職業(yè)資格取消后的處理政策，即對(duì)符合條件的行業(yè)管理確有需要且涉及人數(shù)較多的職業(yè)，可報(bào)人社部批準(zhǔn)后設(shè)置為水平評(píng)價(jià)類職業(yè)資格。

一直以來，無論對(duì)于之前的“注冊(cè)稅務(wù)師”和現(xiàn)在的“稅務(wù)師”，其存在的必要性及執(zhí)業(yè)的規(guī)范性，業(yè)界也存在著爭(zhēng)議。稅務(wù)師行業(yè)是應(yīng)該立法還是應(yīng)該并入注冊(cè)會(huì)計(jì)師的隊(duì)伍，業(yè)界人士也是各持己見。

中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)、中國(guó)政法大學(xué)民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院教授施正文表示，是否有必要制定稅務(wù)師法取決于如何看待稅務(wù)師的性質(zhì)及其功能。施正文指出，黨的十八屆三中全會(huì)提出財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，科學(xué)的財(cái)稅體制是優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場(chǎng)統(tǒng)一、促進(jìn)現(xiàn)社會(huì)公平、實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安的制度保障。因此，財(cái)稅絕不僅僅是一個(gè)經(jīng)濟(jì)問題，而是事關(guān)經(jīng)濟(jì)、政治、社會(huì)等各方面的綜合性問題，它涉及立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)、中央和地方、社會(huì)公眾和政府之間的關(guān)系，這是國(guó)家治理中最核心的社會(huì)關(guān)系。所以對(duì)財(cái)稅領(lǐng)域的專業(yè)服務(wù)人員提出了專業(yè)上的特別要求和政治上的特別要求。

施正文進(jìn)一步指出，財(cái)稅在國(guó)家治理中的關(guān)鍵地位，使得各國(guó)都在憲法層面上構(gòu)筑財(cái)稅根本制度，確立稅收法定原則，科學(xué)劃分政府間事權(quán)和財(cái)權(quán)，建立分權(quán)制衡的預(yù)算權(quán)力配置體系，從而使各國(guó)憲法帶有強(qiáng)烈的財(cái)政憲法色彩。我國(guó)憲法規(guī)定“公民的合法私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯”“國(guó)家依照法律規(guī)定保護(hù)公民的私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)”“國(guó)家尊重和保障權(quán)”。特別是我國(guó)憲法第五十六條規(guī)定了“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)”。但面對(duì)錯(cuò)綜復(fù)雜、多如牛毛而又變幻莫測(cè)的稅法，特別是在發(fā)展直接稅和推進(jìn)自我申報(bào)的稅收改革中，廣大納稅人如何能夠正確適用稅法履行自己的納稅義務(wù)，是亟待解決的事關(guān)憲法實(shí)施的問題。因?yàn)槎悇?wù)事宜處理不當(dāng)，不僅要追繳稅款，而且還會(huì)受到行政處罰乃至刑事追究。

施正文表示，為了正確處理稅務(wù)問題，依法履行憲法上負(fù)有的納稅義務(wù)，納稅人必須依賴于專業(yè)稅務(wù)代理人的幫助。所以委托稅務(wù)代理是納稅人的一項(xiàng)重要權(quán)利，只有發(fā)展大規(guī)模、高水平、專門化的涉稅專業(yè)服務(wù)，才能幫助納稅人正確確定應(yīng)納稅款，有效遵從稅法，使納稅人在與稅務(wù)機(jī)關(guān)打交道時(shí)做到武器平等。當(dāng)前我國(guó)建立現(xiàn)代稅務(wù)代理制度，不僅有助于維護(hù)納稅人權(quán)益，保護(hù)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)，促進(jìn)社會(huì)公平正義，而且對(duì)于推進(jìn)憲法實(shí)施，推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化和法治化具有重要意義。

全國(guó)政協(xié)委員朱建弟在接受《財(cái)會(huì)信報(bào)》記者采訪時(shí)表示，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展尤其是資本市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展，使得涉稅務(wù)服務(wù)的需求越來越多、要求也越來越高，稅務(wù)的地位顯得越來越重要。特別是新三板、IPO等推出后，從財(cái)務(wù)體系來看，涉稅問題是目前涉稅機(jī)構(gòu)、中介機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)關(guān)都非常模糊的地帶，沒有明確的規(guī)定，有些相關(guān)方甚至要求稅務(wù)機(jī)關(guān)出具獨(dú)立的完稅證明，這是不符合市場(chǎng)發(fā)展規(guī)律的，相當(dāng)于政府操辦了應(yīng)由中介來完成的任務(wù)。他認(rèn)為，通過立法來確立稅務(wù)師的地位很有必要。

朱建弟表示，在當(dāng)前形勢(shì)下，應(yīng)盡快完善體系，逐步建立涉稅立法，把屬于市場(chǎng)的問題交給市場(chǎng)來解決。朱建弟向記者透露，他本人也曾就此向全國(guó)政協(xié)提過提案，去年還參加了全國(guó)政協(xié)的調(diào)研，并且也將此寫入了政協(xié)的工作報(bào)告。

施正文介紹，各國(guó)從事涉稅專業(yè)服務(wù)主要有注冊(cè)稅務(wù)師、律師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師等三類人員，其中注冊(cè)稅務(wù)師（在各國(guó)的名稱并不完全一致）是在部分國(guó)家設(shè)立的專門從事稅務(wù)專業(yè)服務(wù)的代理人，律師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不是為專門從事涉稅專業(yè)服務(wù)而設(shè)立的，但涉稅專業(yè)服務(wù)是他們重要的執(zhí)業(yè)范圍。但無論哪種稅務(wù)代理人，都是通過立法確立他們的法律地位和執(zhí)業(yè)規(guī)則。

施正文認(rèn)為，在我國(guó)已經(jīng)有了《律師法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，在減少許可審批的浪潮中，注冊(cè)稅務(wù)師亦已不幸被明確為水平類職業(yè)資格。要為注冊(cè)稅務(wù)師立法和確定其法律地位，最重要的是必須科學(xué)地為注冊(cè)稅務(wù)師定位。各國(guó)都將稅務(wù)代理人定位為稅法專家，那么我國(guó)現(xiàn)在是否有稅法專家型的稅務(wù)代理人呢？從總體上看，除極少數(shù)長(zhǎng)期從事稅法服務(wù)的律師外，我國(guó)的律師只是普通法律專家而不是稅法專家，司法考試幾乎不考稅法的內(nèi)容，律師也很少涉足稅務(wù)領(lǐng)域業(yè)務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也只是審計(jì)專家而不是稅法專家，他們的專業(yè)背景、資格考試內(nèi)容主要是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和經(jīng)濟(jì)管理，目前也不從事稅務(wù)代理業(yè)務(wù)。注冊(cè)稅務(wù)師在專業(yè)背景、資格考試內(nèi)容上與注冊(cè)會(huì)計(jì)師相差無幾，雖然考試中有兩門稅法科目，但考核的主要是稅款計(jì)算的經(jīng)濟(jì)原理，幾乎不涉及法律問題的分析，被戲稱為“準(zhǔn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師”。所以，我國(guó)目前的各種稅務(wù)代理人，都不能堪稱稅法專家型的代理人。

施正文強(qiáng)調(diào)，為了建立現(xiàn)代稅務(wù)代理制度，必須要按照稅法專家的標(biāo)準(zhǔn)來培養(yǎng)我國(guó)的稅務(wù)代理人隊(duì)伍。對(duì)于從事稅務(wù)代理的律師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)對(duì)其稅法知識(shí)有所考查和要求。特別是要將注冊(cè)稅務(wù)師從“準(zhǔn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師”轉(zhuǎn)型為稅法專家型的專門稅務(wù)代理人，在職業(yè)定位、專業(yè)背景、考試內(nèi)容、業(yè)務(wù)范圍上對(duì)稅法知識(shí)和技能提出更高的要求，這樣才能消除注冊(cè)稅務(wù)師立法中遭遇的與注冊(cè)會(huì)計(jì)師重復(fù)設(shè)置的質(zhì)疑。

朱建弟提醒，稅務(wù)師立法中應(yīng)明確，對(duì)涉稅業(yè)務(wù)要放開，不能由稅務(wù)師壟斷，律師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師都可以從事涉稅專業(yè)服務(wù)，營(yíng)造一個(gè)良性、公平的市場(chǎng)環(huán)境。

資深注冊(cè)會(huì)計(jì)師、南通市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)副秘書長(zhǎng)劉志耕表示，制定《稅務(wù)師條例》并上升到立法層面并沒有必要。

他解釋，由于注冊(cè)稅務(wù)師資格制度僅是部委規(guī)章設(shè)置、沒有法律法規(guī)依據(jù)的準(zhǔn)入類職業(yè)資格，根據(jù)十八屆三中全會(huì)“簡(jiǎn)政放權(quán)”的精神，對(duì)沒有立法和行政法規(guī)支持的領(lǐng)域該交給市場(chǎng)的交給市場(chǎng)，該交給社會(huì)組織的交給社會(huì)組織。2014年，國(guó)家將注冊(cè)稅務(wù)師由準(zhǔn)入類職業(yè)資格調(diào)整為水平評(píng)價(jià)類，這是落實(shí)2014年6月4日國(guó)務(wù)院第50次常務(wù)會(huì)議決定的內(nèi)容之一。由此可以看出，注冊(cè)稅務(wù)師存在的必要性受到了質(zhì)疑，也就談不上上升到立法層面。事實(shí)上，公眾對(duì)此前的注冊(cè)稅務(wù)師究竟是去還是留，究竟是弊大于還是利大于弊早有討論。當(dāng)然對(duì)注冊(cè)稅務(wù)師也不能認(rèn)為一無是處，應(yīng)該一分為二，除了國(guó)家權(quán)力部門的考慮外，還應(yīng)該結(jié)合考慮社會(huì)呼聲和民眾反映。

劉志耕認(rèn)為，從目前起草的《稅務(wù)師條例》對(duì)稅務(wù)師的定位來看，仍是將稅務(wù)師定性為經(jīng)濟(jì)鑒證類業(yè)務(wù)，這實(shí)際上僅是將此前的“注冊(cè)稅務(wù)師”取消了“注冊(cè)”二字，其余仍在推行此前稅務(wù)部門對(duì)注冊(cè)稅務(wù)師的立法進(jìn)程。很明顯，如此將會(huì)變相恢復(fù)注冊(cè)稅務(wù)師，而且由法律強(qiáng)制要求企業(yè)的涉稅事項(xiàng)必須由稅務(wù)師簽名認(rèn)定本身不僅是一種行政干預(yù)，更是一種懶政行為，是典型的行政不作為和推卸責(zé)任，同時(shí)，這種做法在企業(yè)正常繳納的稅負(fù)之外明顯又加大了企業(yè)的納稅成本，這與國(guó)務(wù)院取消注冊(cè)稅務(wù)師的宗旨背道而馳。也不符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)<國(guó)務(wù)院關(guān)于取消和調(diào)整一批行政審批項(xiàng)目等事項(xiàng)的決定>的通知》（稅總發(fā)〔2014〕148號(hào)）的精神，該通知的第二條中明確規(guī)定：“對(duì)取消的涉稅職業(yè)資格許可和認(rèn)定事項(xiàng)，按照有序承接的要求做好相關(guān)工作。加快稅務(wù)機(jī)關(guān)職能轉(zhuǎn)變，深化行政審批制度改革，持續(xù)簡(jiǎn)政放權(quán)，創(chuàng)新管理理念和管理方式，加強(qiáng)事中事后監(jiān)管。進(jìn)一步健全監(jiān)督制約機(jī)制，規(guī)范行政審批行為，強(qiáng)化審批權(quán)力監(jiān)督，不斷提高稅收管理科學(xué)化和規(guī)范化水平。”從通知內(nèi)容看，對(duì)取消的涉稅職業(yè)資格許可和認(rèn)定事項(xiàng)的思考應(yīng)該是“按照有序承接的要求做好相關(guān)工作”。對(duì)這句話的理解應(yīng)該是今后不再有涉稅職業(yè)資格許可和認(rèn)定事項(xiàng)的問題。但時(shí)隔不到兩年，稅務(wù)部門又要認(rèn)可“涉稅職業(yè)資格許可和認(rèn)定事項(xiàng)”。若不這樣理解，那通知中的這句話又應(yīng)該如何理解？

劉志耕表示，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)包含了對(duì)企業(yè)涉稅事項(xiàng)的審計(jì)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)涉稅事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)，或?qū)徲?jì)不全面，就不可以對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。所以，只要對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了審計(jì)，就不需要另行由稅務(wù)中介對(duì)企業(yè)再行檢查后出具涉稅鑒證業(yè)務(wù)報(bào)告，如果再另行出具涉稅鑒證業(yè)務(wù)報(bào)告，這不僅是對(duì)相關(guān)中介人力資源的嚴(yán)重浪費(fèi)，更為嚴(yán)重的問題是影響了企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)，明顯加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，對(duì)我國(guó)改革開放的良好環(huán)境是一種破壞。同時(shí)，也是與國(guó)務(wù)院深化行政審批制度改革、簡(jiǎn)政放權(quán)、創(chuàng)新管理理念和管理方式的目的相左。

劉志耕認(rèn)為，如果要強(qiáng)調(diào)涉稅鑒證業(yè)務(wù)的重要性，需要稅務(wù)部門專門的許可和管理，那只需要給會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加涉稅鑒證業(yè)務(wù)資格，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事的涉稅鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行管理和監(jiān)督即可，完全沒有必要再單獨(dú)設(shè)置稅務(wù)師事務(wù)所。

從我國(guó)此前注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)稅務(wù)師的資格考試及日常從事中介鑒證及服務(wù)的情況來看，客觀地講，從專業(yè)素質(zhì)和專業(yè)能力上講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師完全可以勝任注冊(cè)稅務(wù)師或稅務(wù)師的涉稅鑒證業(yè)務(wù)。

一位不愿透露姓名的業(yè)界人士表示，稅務(wù)機(jī)關(guān)管理、指導(dǎo)、監(jiān)督著與自身業(yè)務(wù)有著密切關(guān)聯(lián)的涉稅鑒證業(yè)務(wù)，從此前多年來我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)與注冊(cè)稅務(wù)師之間的關(guān)系及存在的諸多嚴(yán)重問題早可以看出，這種關(guān)系、管理和指導(dǎo)模式弊大于利，其根源是稅務(wù)師事務(wù)所不具有獨(dú)立性，即使不說獨(dú)立性，稅務(wù)機(jī)關(guān)本身的腐敗問題或不正之風(fēng)也會(huì)使得稅務(wù)機(jī)關(guān)將稅務(wù)師事務(wù)所作為自己的工具。如以往各地就經(jīng)常有類似情況，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)利用稅務(wù)師事務(wù)所做查補(bǔ)稅收的交易，明明是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查企業(yè)發(fā)現(xiàn)的偷稅問題，卻讓企業(yè)請(qǐng)稅務(wù)師事務(wù)所出一份鑒證報(bào)告，先讓企業(yè)自行補(bǔ)稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)不再罰款，然后由企業(yè)將應(yīng)該上交罰款的一部分以鑒證費(fèi)或咨詢費(fèi)的名義交給事務(wù)所，最后是稅務(wù)人員再?gòu)氖聞?wù)所“拿回扣”，這樣，企業(yè)、稅務(wù)人員及事務(wù)所三方皆大歡喜。當(dāng)然，類似交易還有其他一些變種的類型。所以，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)直接管理并指導(dǎo)稅務(wù)師事務(wù)所的關(guān)系不改變，類似嚴(yán)重問題將很難消除。

有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，如果不把稅務(wù)師事務(wù)所繼續(xù)搞下去，全國(guó)十萬稅務(wù)師的就業(yè)吃飯就成了問題。劉志耕直言，全國(guó)類似稅務(wù)師水平類職稱的很多，還有審計(jì)師、工程師、造價(jià)師、政工師、藥劑師等等，人數(shù)更多，每個(gè)職稱都可以說出一大堆特殊的重要性來要求立法，這樣國(guó)家得立多少部關(guān)系到就業(yè)吃飯的法？

劉志耕建議，對(duì)因歷史原因形成的我國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師“大軍”，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局是否可以協(xié)商，考慮采取某種方法將注冊(cè)稅務(wù)師吸收為注冊(cè)會(huì)計(jì)師。如可以思考加試一門審計(jì)專業(yè)課程，合格后即可轉(zhuǎn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，因?yàn)榇饲暗淖?cè)稅務(wù)師沒有接受過審計(jì)專業(yè)的培訓(xùn)和考試；而如果不轉(zhuǎn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也可以考慮將稅務(wù)師們先行吸收到會(huì)計(jì)師事務(wù)所，只是專門從事涉稅業(yè)務(wù)，但這需要對(duì)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》進(jìn)行相應(yīng)的修訂補(bǔ)充，將涉稅鑒證業(yè)務(wù)明確寫入注冊(cè)會(huì)計(jì)師法，或在修法前由稅務(wù)部門先行認(rèn)可會(huì)計(jì)師事務(wù)所的涉稅鑒證業(yè)務(wù)資格，這些都是可以考慮的出路。

另有會(huì)計(jì)界的知名人士表示，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以做所有的涉稅業(yè)務(wù)。目前可以考慮將以前的注冊(cè)稅務(wù)師通過一定的方式轉(zhuǎn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，比如說，給他們免考相關(guān)科目或通過一門考試像綜合考試，即可獲得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格，把他們吸收到注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中來。至于稅務(wù)師事務(wù)所和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，只是一個(gè)概念，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)本身就包含了稅務(wù)，沒必要在稅務(wù)上再搞一個(gè)“師”，這在國(guó)際上也不是普遍慣例，并非通行做法。

該人士認(rèn)為，從簡(jiǎn)政放權(quán)的角度講，也不需要設(shè)那么多的層層管理，不需要設(shè)那么多的機(jī)構(gòu)，多設(shè)一個(gè)稅務(wù)師實(shí)際上是將同一個(gè)群體分兩個(gè)部門管理，從宏觀上來講就是一個(gè)群體，會(huì)計(jì)師肯定要懂稅務(wù)，而稅務(wù)師也需要懂會(huì)計(jì)。實(shí)際上沒必要分，以前就不應(yīng)該這么分，這是一個(gè)歷史遺留問題?，F(xiàn)在最需要的是做一個(gè)好的銜接辦法，將注冊(cè)稅務(wù)師轉(zhuǎn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，就不要再去擴(kuò)大稅務(wù)師隊(duì)伍、不要再去擴(kuò)大這個(gè)群體了。否則，歷史遺留問題永遠(yuǎn)無法解決。

本文來源：財(cái)會(huì)信報(bào)；作者：滕娟