會(huì)計(jì)分錄的編制是每一位會(huì)計(jì)工作人員必須掌握的一項(xiàng)基本操作技能，它與會(huì)計(jì)工作者的理論水平和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)密切相關(guān)。審計(jì)調(diào)整分錄的編制是站在審查會(huì)計(jì)賬目的基礎(chǔ)上所進(jìn)行的賬務(wù)審查及錯(cuò)賬更正，它要求審計(jì)人員不僅要具備豐富的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，而且要具有豐富的審計(jì)專業(yè)知識(shí)和適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法與手段。
　　一、會(huì)計(jì)分錄與審計(jì)分錄的關(guān)系
　　1.兩者的聯(lián)系。會(huì)計(jì)分錄是對(duì)各單位所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行客觀公正的審查、整理、記錄的過程，它如實(shí)反映一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)與資金往來的來龍去脈，每一個(gè)會(huì)計(jì)分錄都由三個(gè)要素所組成，即：借貸符號(hào)、會(huì)計(jì)科目、記賬金額。審計(jì)分錄是會(huì)計(jì)分錄的延續(xù)，是在所審查的報(bào)告期會(huì)計(jì)賬務(wù)出現(xiàn)問題的基礎(chǔ)上所進(jìn)行的會(huì)計(jì)事項(xiàng)及業(yè)務(wù)調(diào)整，是對(duì)會(huì)計(jì)分錄反映失實(shí)所進(jìn)行的矯正。
　　二者的編制都是建立在復(fù)式記賬基礎(chǔ)上的借貸記賬法，都遵循借貸記賬法的規(guī)則。
　　2.兩者的區(qū)別。會(huì)計(jì)分錄與審計(jì)分錄編制的出發(fā)點(diǎn)不同，會(huì)計(jì)分錄的編制是正向的，按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其事項(xiàng)的先后順序和來龍去脈進(jìn)行編制，最終形成一組存在必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，編制的法律依據(jù)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
　　審計(jì)分錄的編制是逆向的，對(duì)于審查沒有問題的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)不需要調(diào)整，有問題的會(huì)計(jì)賬務(wù)則是采取比較的方法，在原會(huì)計(jì)分錄的基礎(chǔ)上對(duì)問題賬戶進(jìn)行調(diào)整，一般通過借貸方向進(jìn)行調(diào)整，沖掉錯(cuò)誤的賬戶和金額，補(bǔ)充正確的賬戶和金額，最終形成一組沒有必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，其編制的法律依據(jù)是審計(jì)準(zhǔn)則。
　　二、會(huì)計(jì)分錄與審計(jì)分錄應(yīng)用比較
　　(一)會(huì)計(jì)分錄的編制
　　例1：2012年1月1日新華公司購(gòu)入L上市公司股票90萬股，新華公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)處理，共支付資金1415萬元，其中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利63萬元，另支付相關(guān)交易費(fèi)2萬元。2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值為1452萬元;2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值為1402萬元。假定持有期間沒有分得現(xiàn)金股利。
　　要求：編制上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。
　　解析如下：
　　1.2012年1月1日取得該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)時(shí)：
　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本1352萬
　　應(yīng)收股利——L公司63萬
　　投資收益2萬
　　貸：銀行存款1417萬元
　　2.2012年12月31日：
　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)100萬(1452-1352)
　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益100萬
　　2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100=1452(萬元)
　　3.2013年12月31日：
　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益50萬
　　貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)50萬(1452-1402)
　　2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100-50=1402(萬元)
　　從以上1、2、3步會(huì)計(jì)分錄的編制中我們發(fā)現(xiàn)：
　　*9，會(huì)計(jì)分錄的編制有嚴(yán)格的時(shí)間順序;
　　第二，會(huì)計(jì)分錄的編制是建立在賬戶之間的對(duì)應(yīng)平衡關(guān)系基礎(chǔ)上的;
　　第三，會(huì)計(jì)分錄的借貸雙方存在必然的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)聯(lián)系;
　　第四，會(huì)計(jì)分錄反映了經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的來龍去脈和資金運(yùn)動(dòng)規(guī)律;
　　第五，會(huì)計(jì)分錄作為記賬憑證的內(nèi)容是建立在經(jīng)過審核無誤的原始憑證基礎(chǔ)上的;
　　第六，會(huì)計(jì)分錄的業(yè)務(wù)事項(xiàng)建立在持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)之上。
　　(二)審計(jì)分錄的編制
　　例2：三得利公司2012年12月20日向虹彩公司售出一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款1000萬元、增值稅額為170萬元，該批商品成本800萬元，12月20日發(fā)出商品，并于當(dāng)天收到全部?jī)r(jià)稅款。協(xié)議約定虹彩公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計(jì)該批商品的退貨率。2012年12月20日發(fā)出商品時(shí)三得利公司做出如下會(huì)計(jì)處理：
　　分錄一：
　　借：銀行存款1170萬
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000萬
　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)170萬
　　分錄二：
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本800萬
　　貸：庫(kù)存商品800萬
　　請(qǐng)問：你能否同意三得利公司的做法，說明理由。如果不同意，請(qǐng)編制審計(jì)調(diào)整分錄。
　　解析如下：
　　(1)我不同意三得利公司的做法。因?yàn)樵?ldquo;協(xié)議約定虹彩公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計(jì)該批商品的退貨率”的情況下，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移，不符合收入確認(rèn)條件，所以不能確認(rèn)收入。
　　(2)編制審計(jì)調(diào)整分錄。
　　分錄一：
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000萬
　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)170萬
　　貸：預(yù)收賬款1170萬
　　分錄二：
　　借：發(fā)出商品800萬
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本800萬
　　從以上(1)、(2)兩個(gè)步驟審計(jì)事項(xiàng)的判斷與審計(jì)分錄的編制中可看到：
　　*9，審計(jì)分錄的編制以審計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，首先對(duì)被審查的會(huì)計(jì)賬務(wù)進(jìn)行判斷，再確定是否需要編制調(diào)整分錄;
　　第二，審計(jì)調(diào)整分錄的借貸雙方雖然遵守借貸記賬規(guī)則但不反映賬戶之間的必然對(duì)應(yīng)關(guān)系;
　　第三，審計(jì)調(diào)整分錄與對(duì)應(yīng)的原問題分錄合并后即為正確的會(huì)計(jì)分錄;
　　第四，審計(jì)分錄的作用在于矯正原來不合理的會(huì)計(jì)分錄;
　　第五，審計(jì)分錄建立在會(huì)計(jì)分錄基礎(chǔ)之上，是會(huì)計(jì)分錄的延續(xù);
　　第六，審計(jì)人員不僅要同時(shí)具備良好的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和審計(jì)專業(yè)知識(shí)，而且要具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，能夠靈活運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則。
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