A房地產(chǎn)企業(yè)會計小李近日向稅務(wù)部門咨詢,企業(yè)年終結(jié)賬時,賬面有300萬元的商鋪預(yù)收租金在“預(yù)收賬款”科目沒有結(jié)轉(zhuǎn)收入,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,租金收入應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn),可是企業(yè)的商鋪有一部分還處于在建狀態(tài),要到2010年3月才交付客戶,這樣的業(yè)務(wù)該如何處理呢?
根據(jù)小李會計的介紹,該企業(yè)“預(yù)收賬款”科目300萬元租金包括兩部分收入,一是2009年8月已經(jīng)出租交付提前收取的一年商鋪租金200萬元;二是2009年10月收取的業(yè)主應(yīng)明年交付的商鋪預(yù)租定金100萬元。
以上業(yè)務(wù)均涉及營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅,對于預(yù)租與預(yù)收租金,具體處理上有所不同。
營業(yè)稅:《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定,納稅人提供租賃業(yè)勞務(wù),采取預(yù)收款方式的,其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。以上業(yè)務(wù)無論是預(yù)租與預(yù)收租金,都符合出租房產(chǎn)所收到的預(yù)收租金的性質(zhì),應(yīng)繳納營業(yè)稅300×5%=15(萬元)。
房產(chǎn)稅:國家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》(國稅發(fā)〔2003〕89號)規(guī)定,出租、出借房產(chǎn),自交付出租、出借房產(chǎn)之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。預(yù)租房產(chǎn)由于并未實際交付出租,2009年不必考慮房產(chǎn)稅。預(yù)收的交付商鋪租金200萬元,具備繳納房產(chǎn)稅的條件,為簡便計算,按照實際收款繳納房產(chǎn)稅200×12%=24(萬元)。
企業(yè)所得稅:租金收入按照合同約定應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn),應(yīng)確認收入200萬元,而不論租金對應(yīng)期限長短,與會計處理明顯有異。會計處理遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定,一是相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè);二是收入的金額能夠合理地計量。2009年會計處理僅確認200萬元中8月~12月4個月的收入即66.67萬元,這樣匯算清繳就需要作納稅調(diào)整。不過,國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅若干問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)發(fā)布后,這一差異可以忽略。該文件規(guī)定,如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根據(jù)稅法規(guī)定的配比原則,出租人可對上述已確認的收入在租賃期內(nèi)分期均勻計入相關(guān)年度收入。這樣的解釋與會計核算保持了一致性,匯算清繳時無需納稅調(diào)整。預(yù)租定金與此不同,《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》(國稅發(fā)〔2009〕31號)第十條規(guī)定,企業(yè)新建的開發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始登記、取得產(chǎn)權(quán)證前,與承租人簽訂租賃預(yù)約協(xié)議的,自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起,出租方取得的預(yù)租價款按租金確認收入的實現(xiàn)。所以,A房地產(chǎn)企業(yè)取得的100萬元商鋪預(yù)租定金,2009年無需計入所得稅收入,到2010年3月實際出租交付時才計入所得稅收入。
那么,A房地產(chǎn)企業(yè)為業(yè)主開具的200萬元服務(wù)業(yè)發(fā)票,客戶可以按200萬元扣除嗎?顯然不可以。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條的規(guī)定,以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出,按照租賃期限均勻扣除。因此,客戶不能將200萬元全額計入成本在2009年度進行稅前扣除,僅可扣除4個月租金66.67萬元,如已全額計入成本,就需要作納稅調(diào)整。
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