潮州會計稅務知識：稅收專項檢查重點(二)

　　一部分禁止上市流通。禁止流通的股票俗稱“大小非”。“大非”就是占總股本5%以上的非流通股，“小非”就是占總股本5%以下的非流通股。這種股權分置的現(xiàn)象導致同股不同權，同股不同價現(xiàn)象的發(fā)生，影響了股市的健康發(fā)展。2005年，國務院要求啟動股權分置改革，目標就是實現(xiàn)所有股票上市全流通。這些股票的解禁期在2008年-2009年，稅務部門發(fā)現(xiàn)，企業(yè)以低價買入的原始股，解禁后以高價賣出卻不繳納任何稅款。這一情況也引起了國家稅務總局的關注，并在2009年以后陸續(xù)下發(fā)了一系列的稅收法規(guī)加以規(guī)范。

　　筆者認為，今年的資本交易項目檢查，稅務機關主要會關注以下6個方面：

　　1、限售股及流通股股票轉讓的個稅問題。

　　“陳發(fā)樹避稅事件”可以說是資本交易項目被列入重點檢查項目的一個重要因素。陳發(fā)樹是上市公司紫金礦業(yè)的董事長，紫金礦業(yè)2008年上市，陳發(fā)樹做了一個稅收籌劃，即通過對紫金礦業(yè)的間接持股來避稅。因為間接持股就意味著紫金礦業(yè)有利潤不用直接分給陳發(fā)樹，而是先分到中間控股公司，控股公司再將這些錢對外投資，自然就不涉及個人所得稅的問題了。之后，陳發(fā)樹又將間接持股變?yōu)橹苯映止?。即，將紫金礦業(yè)持有的三家公司的股票以每股0.1元的價格全部轉讓給陳發(fā)樹個人，而2010年之前，自然人買股票，無論是限售股，還是非限售股，都沒有相關的繳稅規(guī)定。因此，通過籌劃之后，陳發(fā)樹對紫金礦業(yè)的持股方式就由間接持股成為直接持有。這樣操作的好處在于，在間接持股模式下，紫金礦業(yè)分配利潤時中間控股公司首先要繳納企業(yè)所得稅，分給陳發(fā)樹時又需要繳納個人所得稅，其實際稅負能達到40%.如果是個人持有股票，陳發(fā)樹一分錢稅款都不需要繳。

　　限售股、原始股轉讓一夜暴富的情況很快引起了國家稅務總局的關注，并在2009年12月31日下發(fā)《關于個人轉讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關問題的通知》（財稅[2009]167號），明確了將從2010年開始對限售股轉讓征收個人所得稅，按財產轉讓所得20%的稅率征稅。

　　2、股票轉讓企業(yè)所得稅問題。

　　由于非流通股股東取得股票的對價較低，而轉讓后收益會翻好幾倍。如果非流通股股東是企業(yè)法人的話，轉讓股權要繳納企業(yè)所得稅，由于我國稅收監(jiān)控體系依靠的是“以票控稅”，只要下游企業(yè)不要發(fā)票，稅務機關就很難監(jiān)管。因此有很多企業(yè)轉讓股權就不去繳納企業(yè)所得稅。

　　3、股票轉讓的營業(yè)稅問題。

　　根據(jù)新的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第540號）第五條規(guī)定，“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用。但是，下列情形除外：（四）外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額。”《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部 國家稅務總局第52號令）第十八條進一步明確，“條例第五條第（四）項所稱外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務，是指納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務。”

　　從上述規(guī)定可以看出，2009年以后，企業(yè)轉讓自己的金融商品需要繳納營業(yè)稅。而金融商品最典型的就是股票，因此，近幾年對于資本交易項目的檢查中，稅務機關也重點關注了機構投資者買賣股票是否繳納了營業(yè)稅。

　　4、自然人轉讓股權的個人所得稅問題。

　　2009年之前，自然人轉讓股權交易存在很多問題，最典型的就是以平價轉讓股權和饋贈現(xiàn)金的形式進行避稅。比如自然人A和B分別出資1000萬元成立M公司，3年以后M公司發(fā)展壯大并實現(xiàn)盈利，賬面有2億元的未分配利潤。也就是公司的所有者權益由原來的2000萬元變?yōu)榱?.2億元。由于A和B各占50%的股權，可以分別分到1.1億元?，F(xiàn)在B要以1000萬元將50%的股權轉讓給A，由于注冊資本是1000萬元，平價轉讓顯然是不征稅的。A同時決定，要饋贈給B1億元的現(xiàn)金。對于自然人之間的饋贈目前沒有明文規(guī)定要納稅，而且自然之間的饋贈稅務機關也掌握不了。這樣一來，這筆股權轉讓業(yè)務就通過兩步走達到了避稅的目的。而如果按照現(xiàn)行規(guī)定，B將50%的股權以1.1億元的價格轉讓給了A，應就1.1億元扣除注冊資本1000萬元的余額部分，按20%的稅率繳納個人所得稅。

　　據(jù)筆者了解，目前，絕大部分的自然人轉讓股權都是通過上述方式進行操作，以達到避稅的目的。

　　為了堵上這一稅收漏洞，國家稅務總局在2009年6月12日下發(fā)《關于加強股權轉讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函[2009]285號），規(guī)定“對申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉讓等）且無正當理由的，主管稅務機關可參照每股凈資產或個人股東享有的股權比例所對應的凈資產份額核定。”因此，如果按照國稅函[2009]285號文件精神，上述案例中A和B股權轉讓的計稅價格必須不低于持有公司所有者權益的持股份額，也就是2.2億元乘以50%，換句話來說，留存收益部分，在轉讓的時候要繳稅。

　　需要提醒的，國稅函[2009]285號文件提出了一些程序上的要求，即“股權交易各方在簽訂股權轉讓協(xié)議并完成股權轉讓交易以后至企業(yè)變更股權登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉讓方或受讓方，應到主管稅務機關辦理納稅（扣繳）申報，并持稅務機關開具的股權轉讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權變更登記手續(xù)。”簡而言之，先到稅務機關完稅，工商部門才能過戶。但是，由于國稅函[2009]285號文件是國家稅務總局單方發(fā)文，對于工商局沒有約束力，因此，2011年年底，國家稅務總局和國家工商總局又聯(lián)合發(fā)布了《關于加強稅務工商合作實現(xiàn)股權轉讓信息共享的通知》（國稅發(fā)[2011]126號），要求每個季度，稅務部門和工商部門都要進行企業(yè)股權轉讓信息交換，稅務機關可以從工商部門那里了解到企業(yè)的營業(yè)執(zhí)照注冊號、公司名稱、居處、股東姓名或名稱、股東證件類型、股東證件號碼、股東出資額、出資比例、登記日期等信息。這一規(guī)定對強化稅務監(jiān)管起到了重要的作用。

　　國稅函[2009]285號是自然人轉讓股權的交易稅收監(jiān)管的主要文件，之后國家稅務總局又下發(fā)了《關于股權轉讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告》（國家稅務總局公告2010第27號）和《關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局2011年第41號公告），對國稅函[2009]285號文件進行了補充完善。

　　知識產權、土地使用權、房屋、探礦權、采礦權、股權往往蘊含著較高的隱含增值，比如股權，在成本法做賬情況下，盡管被投資企業(yè)已經實現(xiàn)了大量利潤，在被投資企業(yè)分紅時，此時投資企業(yè)不做任何會計處理，但該項股權隱含著大量的增值。由于以上原因，27號公告列舉了六項高隱含增值資產占目標公司資產50%以上時，應該對目標公司進行評估，并按照凈資產的公允價值份額核定計稅依據(jù)。41號公告則主要明確“個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經營合作等行為，從被投資企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照”財產轉讓所得“項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。”

　　在以往的避稅案件中，民營企業(yè)或私營企業(yè)的賬目經常會有這樣一筆賬：“借：實收資本，貸：實收資本”。這

 　　　　

　　掃一掃微信，學習實務技巧

　　高頓網校特別提醒：已經報名2014年財會考試的考生可按照復習計劃有效進行！另外，高頓網校2014年財會考試高清課程已經開通，通過針對性地講解、訓練、答疑、模考，對學習過程進行全程跟蹤、分析、指導，可以幫助考生全面提升備考效果。