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消費稅是對我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人，就其銷售額或銷售數(shù)量，在特定環(huán)節(jié)征收的稅種因其征稅對象是稅法列舉的特定消費品的銷售行，征收的剛性比較強，可進行納稅籌劃的空間有限，但還是有納稅籌劃的可能。
一、委托加工應稅消費品的納稅籌劃
應稅消費品可以委托加工，也可以自行加工。委托加工的應稅消費品應由受托方代收代繳消費稅；自行加工應稅消費品由生產(chǎn)企業(yè)按照銷售收入和規(guī)定的稅率計算繳納消費稅。委托加工的應稅消費品收回后，可以在本企業(yè)繼續(xù)加工成應稅產(chǎn)成品，也可以直接對外銷售。繼續(xù)加工再對外銷售的，原支付給受托方的消費稅可以抵扣；直接對外銷售的，不再繳納消費稅。因此，對加工應稅消費品進行納稅籌劃，就是要選擇應稅消費品的加工方式，以實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營利潤*5化。
1、納稅籌劃方案設計
加工應稅消費品的納稅籌劃方案有：委托其他企業(yè)加工應稅半成品收回后，再生產(chǎn)為產(chǎn)成品對外銷售；委托其他企業(yè)加工產(chǎn)成品收回后直接對外銷售；自行生產(chǎn)應稅消費品對外銷售。各方案的有關資料如表1。
2、方案分析
從表1可以看出，加工方式不同，經(jīng)營利潤也會不同。在銷售收入一定的情況下，方案二實現(xiàn)的經(jīng)營利潤*5。因為在各種因素相同的情況下，委托加工的應稅消費品收回后直接銷售，不再計算繳納消費稅、城建稅及附加，且委托加工應稅產(chǎn)成品按照組成計稅價格計稅，其稅基低于應稅消費品的銷售價格，即使加工費較高，也可獲得較高的經(jīng)營利潤。因此，企業(yè)在選擇應稅消費品加工方式時，宜采用委托加工產(chǎn)成品的方式。當然，在選擇加工方式時，需綜合考慮企業(yè)的生產(chǎn)能力、產(chǎn)品質(zhì)量等多種因素，不能單純從稅款繳納的角度進行決策。
二、關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的消費稅納稅籌劃
企業(yè)自行生產(chǎn)、委托加工而進口的應稅消費品可以直接對外銷售，并按照銷售價格計算繳納消費稅，也可以在不違反公平交易原則的前提下，按低于直接對外銷售的價格銷售給其獨立核算的銷售部門，并按照此價格計算繳納消費稅，而處在銷售環(huán)節(jié)的獨立核算銷售部門，不須再繳納消費稅。因此關聯(lián)企業(yè)可考慮是否成立獨立核算的銷售部門來進行納稅籌劃。
1、納稅籌劃方案設計
關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的納稅籌劃方案主要有：設置獨立核算的銷售部門和不設置獨立核算的銷售部門。各方案的有關資料如表2。
2、方案分析
從表2可以看出，方案一所交納的消費稅明顯低于方案二。因為企業(yè)設置獨立核算的銷售公司后，產(chǎn)品從生產(chǎn)企業(yè)向銷售公司轉(zhuǎn)移的銷售價格低于直接對外銷售的價格，從而計算消費稅的稅基較低，交納的消費稅也較少。同時，銷售公司屬于流通領域，不需要交納消費稅。但設置獨立核算的銷售部門后，可能會增加一些費用，企業(yè)應權衡節(jié)約的稅款和增加的費用，以決定是否設置獨立核算的銷售部門。
另外，《稅收征管法》規(guī)定：企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構、場所與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務
表1 加工應稅消費品納稅籌劃表 金額單位：元
項目
方案一
委托加工半成品 方案二
委托加工產(chǎn)成品 方案三
自行生產(chǎn)產(chǎn)成品
投入材料
1 000
1 000
1 000
加工費
470
1 090
生產(chǎn)費用
400
900
代扣代繳稅率
30%
45%
代扣代繳
消費稅 630=(1 000+470)÷(1－30%)×30%
1 710=(1 000+
1 090)÷(1－45%)×45%
代扣代繳
城建稅等 63=630×10%
171=1 710×10%
售價
6 000
6 000
6 000
產(chǎn)成品稅率
45%
45%
應納消費稅
2 070=6 000×45%-630
2 700=6 000×45%
應納城建稅及附加
207=2 070×10%
270=2 700×10%
經(jīng)營利潤
1 160
2 029
1 130
注：假設應稅半成品的稅率為30%，應稅產(chǎn)成品的稅率為45%；假設按照組成計稅價格計算應代扣代繳的消費稅；委托加工產(chǎn)成品受托方還應根據(jù)代扣代繳的消費稅計算應納城建稅及附加，假設城建稅及附加的稅率為應納流轉(zhuǎn)稅的10%，下同。
表2 關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價納稅籌劃表 金額單位：元
項目
方案一
設置獨立核算的銷售部門 方案二
不設置獨立核算的銷售部門
銷售數(shù)量
1 000標準箱
1 000標準箱
單位售價
25 000元/箱
30 000元/箱
從量定額
150 000=1 000×150
150 000=1 000×150
從價定率
11 250 000＝25 000×1 000×45％
13 500 000＝30 000×1 000×45％
應納消費稅
11 400 000=150 000
+11 250 000 13 650 000=150 000+13 500 000
應納城建稅及附加
1 140 000=11 400 000×10%
1 365 000=13 650 000×10%
稅費合計
1 2540 000=11 400 000
+1 140 000 15 015 000=13 650 000+1 365 000
注：設每箱的定額稅率為150元，定率稅率為45%。
表3 結(jié)算方式納稅籌劃表 金額單位：元
項 目
方案一
分期收款 方案二
其他結(jié)算方式
應稅消費品成本
40
40
售價
(不含增值稅) 100
100
第1年
50
100
第3年
50
消費稅稅率
20%
20%
應納消費稅
20
20
應納消費稅的現(xiàn)值
17.51(按10%的折現(xiàn)率折現(xiàn))
20
經(jīng)營利潤
40
40
經(jīng)營利潤的現(xiàn)值
30.05(按10%的折現(xiàn)率折現(xiàn))注
40
資產(chǎn)報酬率
10%
10%
經(jīng)營利潤再循環(huán)收益
0
12
注：第1年收回的50元彌補成本和當年繳納的消費稅后，經(jīng)營利潤為0；第3年收回的50元抵減消費稅后，經(jīng)營利潤為40元，故按40元折現(xiàn)。
往來收取或者支付價款、費用，不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。而減少其應納稅的收入或所得額的，稅務機關有權進行合理調(diào)整。因此，企業(yè)在進行納稅籌劃時，應注意獨立銷售部門的費用和銷售價格的確定。
三、應稅消費品銷售結(jié)算方式的納稅籌劃
《消費稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人銷售的應稅消費品，其納稅義務發(fā)生時間為：采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，納稅義務發(fā)生時間為銷售合同規(guī)定的收款日期的當天；采取預收賬款結(jié)算方式的，納稅義務發(fā)生時間為發(fā)出應稅消費品的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售的，納稅義務發(fā)生時間為發(fā)出應稅消費品并辦妥托收手續(xù)的當天。由此可以看出結(jié)算方式不同，納稅義務的發(fā)生時間也不同。雖然對于整個結(jié)算期間來說，所繳納的稅款是相同的，但由于繳納稅款的時間不同，貨幣的時間價值不同，企業(yè)所獲得的經(jīng)濟利益也不同。企業(yè)可選擇結(jié)算方式來進行納稅籌劃。
1、 納稅籌劃方案設計
應稅消費品銷售結(jié)算方式的納稅籌劃方案有：采用分期收款結(jié)算方式銷售應稅消費品，采用其他結(jié)算方式銷售應稅消費品。為簡化計算，不考慮其他相關稅費的影響。各方案有關資料如表3。
2、方案分析
從表3可以看出，從繳納消費稅的角度分析，采用分期收款結(jié)算方式應納消費稅的現(xiàn)值較低，但從經(jīng)營利潤的現(xiàn)值分析，分期收款結(jié)算方式的
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