案例二
提供建筑服務(wù)收到預(yù)收款的稅務(wù)處理
乙為注冊在某省A市的建筑公司，屬于一般納稅人，2016年5月7日與同省B市的某房地產(chǎn)公司簽訂建設(shè)合同，在合同簽訂時取得預(yù)收款1，000，000元。不存在其他可以選擇簡易計稅的情形。
根據(jù)財稅〔2016〕36號的規(guī)定：“納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”從而，乙在收到預(yù)收款時納稅義務(wù)發(fā)生。
《納稅人跨縣(市、區(qū))提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》(國家稅務(wù)總局公告2016年第17號)第四條第(一)款規(guī)定：“一般納稅人跨縣(市、區(qū))提供建筑服務(wù)，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率計算應(yīng)預(yù)繳稅款。”該公告第十一條進一步規(guī)定：“納稅人跨縣(市、區(qū))提供建筑服務(wù)預(yù)繳稅款時間，按照財稅〔2016〕36號文件規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間和納稅期限執(zhí)行。”
所以，乙跨縣(市、區(qū))提供該建筑服務(wù)，適用一般計稅方法，應(yīng)向服務(wù)發(fā)生地的稅務(wù)機關(guān)預(yù)繳稅款1，000，000÷(1+11%)×2%=18，018.01元，填報《增值稅預(yù)繳稅款表》，在《增值稅預(yù)繳稅款表》中第1行的第1列“銷售額”填寫1，000，000(含稅)，第2列“扣除金額”填寫0，第3列“預(yù)征率”填寫2%，第4列“預(yù)征稅額”填寫18，018.01.
根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第17號第八條，“納稅人跨縣(市、區(qū))提供建筑服務(wù)，向建筑服務(wù)發(fā)生地主管國稅機關(guān)預(yù)繳的增值稅稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。納稅人以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額，應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證。”當(dāng)月申報時確認增值稅應(yīng)稅收入時，銷項稅額為1，000，000÷(1+11%)×11%=99，099.09，假設(shè)預(yù)繳的增值稅稅款可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減且沒有起初余額，則在《增值稅納稅申報表附列資料(四)》(稅額抵減情況表)序號3“建筑服務(wù)預(yù)征繳納稅款”的第2列“本期發(fā)生額”和第4列“本期實際抵減稅額”各填寫18，018.01，該數(shù)據(jù)對應(yīng)《增值稅納稅申報表》主表“一般項目”列“本月數(shù)”欄目內(nèi)填寫或生成如下數(shù)字：第27欄“本期已繳稅額”(=28欄“分次預(yù)繳稅額”)18，018.01，并提供預(yù)繳稅款完稅憑證原件及復(fù)印件。
案例三
銷售開發(fā)的房地產(chǎn)收到預(yù)收款的稅務(wù)處理
丙公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，為一般納稅人，機構(gòu)所在地為A區(qū)，開發(fā)的房地產(chǎn)項目也在A區(qū)。項目《建筑工程施工許可證》登記的開工日期在2016年4月30日前，計稅方法選擇簡易征收。2016年5月5日預(yù)售，取得預(yù)收款1，000，000萬元。
根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》(國家稅務(wù)總局公告2016年第18號)第十條規(guī)定：“一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。”該公告第十九條也規(guī)定小規(guī)模納稅人人也應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。
因為丙公司采取預(yù)收款的方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，取得收入1，000，000萬元，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅1，000，000/(1+5%)×3%=28，571.42元，在《增值稅預(yù)繳稅款表》中第2行“銷售不動產(chǎn)”的第1列“銷售額”填寫1，000，000(含稅)，第2列“扣除金額”填寫0，第3列“預(yù)征率”填寫3%，第4列“預(yù)征稅額”填寫28，571.42.根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第十五條，“一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目適用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)按照《試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國稅機關(guān)申報納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。”在增值稅納稅義務(wù)發(fā)生確認增值稅應(yīng)稅收入時，假設(shè)預(yù)繳稅款足以全額抵減，在《增值稅納稅申報表附列資料(四)》(稅額抵減情況表)序號4“銷售不動產(chǎn)預(yù)征繳納稅款”的第1列“期初余額”和第4列“本期實際抵減”各填寫28，571.42，該數(shù)據(jù)對應(yīng)《增值稅納稅申報表》主表“一般項目”列“本月數(shù)”欄目內(nèi)填寫或生成如下數(shù)字：第27欄“本期已繳稅額”(=28欄“分次預(yù)繳稅額”)28，571.42。
納稅人也要注意，對于開發(fā)商銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)時間，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條規(guī)定，只有建筑企業(yè)和提供租賃服務(wù)，納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天，收到預(yù)收款的當(dāng)天不是房地產(chǎn)企業(yè)銷售不動產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，一般認為房地產(chǎn)公司銷售不動產(chǎn)，以房地產(chǎn)公司將不動產(chǎn)交付給買受人的當(dāng)天作為應(yīng)稅行為發(fā)生的時間。
在營業(yè)稅時，收到預(yù)收款時納稅義務(wù)發(fā)生，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會同時開具發(fā)票給購房者。但營改增后納稅人要注意，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條的規(guī)定，先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生為開具發(fā)票的當(dāng)天。營改增后如果在收到預(yù)收款的時候開具發(fā)票，納稅義務(wù)一旦發(fā)生，就產(chǎn)生銷項稅額，不再僅是預(yù)繳稅款了。對此，納稅人應(yīng)及時關(guān)注開票與申報的稅收風(fēng)險。