摘要:隨著“十二五規(guī)劃”的進(jìn)一步實(shí)施及“營業(yè)稅改征增值稅(“營改增”)試點(diǎn)工作”的深入推進(jìn),對建筑及房地產(chǎn)相關(guān)行業(yè)的營改增稅制改革已是勢在必行。本文就“營改增”可能對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)生的影響進(jìn)行分析,并在此基礎(chǔ)上提出相應(yīng)對策,以期為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)及早作出稅務(wù)籌劃提供參考,從而實(shí)現(xiàn)行業(yè)的良性發(fā)展。
  關(guān)鍵詞:營改增;房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);影響;對策
  一、“營改增”稅制改革的形成背景
  “營改增”是我國“十二五規(guī)劃”綱要時期(2011-2015)的一項重大稅制改革措施,目的是為了優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu),消除重復(fù)征稅,完善增值稅的抵扣鏈條,促進(jìn)第三產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展,鼓勵服務(wù)業(yè)外貿(mào)出口,促使企業(yè)加快轉(zhuǎn)型升級,提升企業(yè)核心競爭力,實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)與社會的健康協(xié)調(diào)發(fā)展。
  自1994年分稅制改革以來,我國長期維持營業(yè)稅與增值稅兩稅分立并行的局面。營業(yè)稅與增值稅作為我國流轉(zhuǎn)稅的兩大主要稅種,占據(jù)了我國稅收收入體系的巨大比重。然而,營業(yè)稅是以營業(yè)額全額為課稅對象征收的一種商品勞務(wù)稅,具有多次重復(fù)性征收的特點(diǎn),這極大地加重了我國交通
  運(yùn)輸、建筑業(yè)及服務(wù)業(yè)等的稅收負(fù)擔(dān),不利于行業(yè)的發(fā)展,而增值稅作為“中性稅種”,是以增值額為依據(jù)計征的,雖“環(huán)環(huán)計征但層層抵扣”,有效避免了重復(fù)征稅問題,且兩稅并行也不符合國際稅收制度的整體發(fā)展趨勢。
  基于此,根據(jù)“十二五規(guī)劃”綱要的整體要求:
  1.2011年11月16日,財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財稅?2011?110號),決定于2012年1月1日在上海市率先開展對交通運(yùn)輸業(yè)及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的營改增試點(diǎn)工作。
  2.2012年4月1日,國務(wù)院召開常務(wù)會議,決定自8月1日起,力爭“十二五”期間全面完成“營改增”稅制改革。
  3.2012年7月25日,溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會議,決定自8月1日起至年底,將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍擴(kuò)圍,由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東8個省、直轄市和寧波、廈門、深圳3個計劃單列市。
  4.2012年7月31日,財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅?2012?367號)
  二、“營改增”稅制改革的試點(diǎn)方案
  根據(jù)《關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財稅?2011?110號)、《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)
  營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》及《關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅?2012?367號)等相關(guān)文件的精神,“營改增”稅制改革試點(diǎn)方案的總體要求如下(各省市可根據(jù)自身具體情況作相應(yīng)調(diào)整):
  1.改革試點(diǎn)的主要稅制安排
  a.稅率:在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上,新增11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率,交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率,其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率,年應(yīng)稅服務(wù)銷售額在500萬元以下的交通運(yùn)輸業(yè)與部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)采取簡易征收辦法統(tǒng)一以3%稅率計征(進(jìn)項稅額不得抵扣)
  b.計稅方式:交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),原則上適用增值稅一般計稅方法。金融保險業(yè)和生活性服務(wù)業(yè),原則上適用增值稅簡易計稅方法。
  c.計稅依據(jù):納稅人計稅依據(jù)原則上為發(fā)生應(yīng)稅交易取得的全部收入。d.服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口:服務(wù)貿(mào)易進(jìn)口在國內(nèi)環(huán)節(jié)征收增值稅,出口實(shí)行零稅率或免稅制度。
  2.改革試點(diǎn)期間過渡性政策安排
  a.稅收收入歸屬:試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財政體制基本穩(wěn)定,原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入,改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū),稅款分別入庫。
  b.稅收優(yōu)惠政策過渡:國家給予試點(diǎn)行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù),但對于通過改革能夠解決重復(fù)征稅問題的,予以取消。
  c.跨地區(qū)稅種協(xié)調(diào):試點(diǎn)納稅人以機(jī)構(gòu)所在地作為增值稅納稅地點(diǎn),其在異地繳納的營業(yè)稅,允許在計算繳納增值稅時抵減。非試點(diǎn)納稅人在試點(diǎn)地區(qū)從事經(jīng)營活動的,繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定申報繳納營業(yè)稅。
  d.增值稅抵扣政策的銜接:現(xiàn)有增值稅納稅人向試點(diǎn)納稅人購買服務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票,可按現(xiàn)行規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。
  3.“營改增”稅制改革的試點(diǎn)地區(qū)與行業(yè)范圍
  a.試點(diǎn)地區(qū):由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東8個省、直轄市和寧波、廈門、深圳3個計劃單列市。
  b.試點(diǎn)行業(yè)范圍:覆蓋范圍為“1+6”,即:交通運(yùn)輸業(yè)(包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸),和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)(包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃以及鑒證咨詢),試點(diǎn)范圍暫不包括建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、銷售不動產(chǎn)、金融保險業(yè)等行業(yè),以及餐飲、娛樂等服務(wù)業(yè)。
  三、“營改增”對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)期影響
  自2012年1月1日上海市率先進(jìn)行“營改增”試點(diǎn)工作以來,“營改增”在部分地區(qū)部分行業(yè)已經(jīng)逐步分批推行
  接近兩年,而根據(jù)“十二五規(guī)劃”關(guān)于稅制改革的總體方針,建筑及房地產(chǎn)業(yè)也將逐步進(jìn)行“營改增”稅制改革,針對建筑房地產(chǎn)業(yè)的相關(guān)具體可操作性改革方案也正在醞釀中。針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各業(yè)務(wù)階段的特征及涉稅問題(見表1),
  表1
  “營改增”可能對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)生的影響如下:1.稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本的影響
  據(jù)表1,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)建設(shè)、轉(zhuǎn)讓銷售及持有自營階段,均涉及營業(yè)稅納稅問題,主要體現(xiàn)在:
  a.開發(fā)建設(shè)階段:提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)(營業(yè)額包括應(yīng)稅勞務(wù)及工程所用材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi),不含甲方供材),按照營業(yè)稅率3%計征
  b.轉(zhuǎn)讓及銷售階段:轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)(土地使用權(quán)),銷售不動產(chǎn)(商品房及其他建筑物與構(gòu)筑物、其他地上附著物),均按照轉(zhuǎn)讓及銷售的全部收入減去土地使用權(quán)或不動產(chǎn)的受讓或購置原價后的余額為營業(yè)額以5%稅率計征營業(yè)
  c.持有自營階段:出租房地產(chǎn),按租賃服務(wù)業(yè)以5%;2.財務(wù)管理與會計處理的影響“營改增”稅制改革對;的考慮,會要求自身財會人員加強(qiáng)宏觀財務(wù)管理,甚至;3.企業(yè)融資與現(xiàn)金流的影響;由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性,要求企業(yè);四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的對策;基于以上分析,“營改增”稅制改革對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);雨綢繆,從以下幾方面作出應(yīng)對措施,實(shí)現(xiàn)企業(yè)的跨越;1.加
  稅
  c.持有自營階段:出租房地產(chǎn),按租賃服務(wù)業(yè)以5%稅率計征營業(yè)稅結(jié)合稅制改革試點(diǎn)方案的要求,可以看出,如果對建筑業(yè)及房地產(chǎn)業(yè)進(jìn)行“營改增”稅制改革,那么它對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響是系統(tǒng)性的。首先,稅率的直接變化(由3%∕5%營業(yè)稅稅率變?yōu)?1%∕17%增值稅稅率),稅率均大幅上升,雖然增值稅可以抵扣相應(yīng)進(jìn)項稅額,但是由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性,在實(shí)際操作中很多項目往往難以抵扣,并且建筑施工企業(yè)作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的直接上游企業(yè),其受“營改增”稅制改革的影響必然會波及甚至轉(zhuǎn)嫁至房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),進(jìn)而造成對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本的一系列影響。當(dāng)然,還要考慮成本稅金的變化對企業(yè)所得稅的納稅影響,由于上述影響是系統(tǒng)性的,其對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本的具體影響是加重還是減輕取決于稅制改革對房地產(chǎn)及相關(guān)行業(yè)的具體改革措施(特別是適用稅率與抵扣機(jī)制的設(shè)計),并且因各房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的具體業(yè)務(wù)類型及經(jīng)營方式與稅務(wù)籌劃措施而有所不同。依據(jù)現(xiàn)今的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)行業(yè)生態(tài)總體來看,“營改增”稅制改革對現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本的普遍影響可能是“不減反增”。
  2.財務(wù)管理與會計處理的影響“營改增”稅制改革對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)宏觀財務(wù)管理與具體會計處理的影響是顯而易見的。一方面,企業(yè)出于合理降低稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本
  的考慮,會要求自身財會人員加強(qiáng)宏觀財務(wù)管理,甚至要求財會人員加強(qiáng)與內(nèi)部采購銷售決策與具體執(zhí)行人員的聯(lián)動溝通,達(dá)到合理降低稅負(fù)與經(jīng)營成本的目的,這一點(diǎn)將在第四部分房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的相關(guān)對策中進(jìn)一步闡述。另一方面,“營改增”改革也會對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的具體會計處理、發(fā)票管理產(chǎn)生直接影響,主要是上述1中企業(yè)3階段業(yè)務(wù)的具體涉稅處理轉(zhuǎn)變問題,以及原涉及營業(yè)稅的兼營行為、視同銷售與混合銷售行為的轉(zhuǎn)變處理問題。
  3.企業(yè)融資與現(xiàn)金流的影響
  由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性,要求企業(yè)必須有良好的融資能力與充足的現(xiàn)金流來維持企業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。實(shí)務(wù)中,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)多采用預(yù)售制,營業(yè)稅在確認(rèn)預(yù)售收入的當(dāng)期就要繳納,占用流動資金,轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅稅率為5%。營業(yè)稅構(gòu)成房地產(chǎn)企業(yè)不可忽視的現(xiàn)金流出。而改征增值稅后,一般房地產(chǎn)項目建設(shè)、材料等先購入,多數(shù)時間,進(jìn)項稅額大于銷項稅額,因而開發(fā)之初較長的時間內(nèi)無稅可繳,減少企業(yè)流動資金的占用,擴(kuò)大企業(yè)現(xiàn)金流。
  四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的對策
  基于以上分析,“營改增”稅制改革對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一系列影響是系統(tǒng)性的,特別是對企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營成本以及融資與現(xiàn)金流的影響應(yīng)引起企業(yè)管理決策者的充分重視。為此,房地產(chǎn)企業(yè)有必要以稅制改革為發(fā)展契機(jī),未
  雨綢繆,從以下幾方面作出應(yīng)對措施,實(shí)現(xiàn)企業(yè)的跨越式發(fā)展。
  1.加強(qiáng)內(nèi)部財會人員培訓(xùn)
  “營改增”稅制改革對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)管理與會計核算處理等的影響客觀上要求企業(yè)加強(qiáng)對內(nèi)部財會人員的培訓(xùn),理解稅改新政的要點(diǎn)與內(nèi)涵,從宏觀財務(wù)管理與具體會計處理、發(fā)票管理兩方面把握稅改的實(shí)質(zhì)。
  2.及早作好稅務(wù)籌劃
  在做好對財會人員的培訓(xùn)基礎(chǔ)上,企業(yè)管理決策層應(yīng)會同財會人員與采購銷售人員及早作好稅務(wù)籌劃,以此為企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)劃提供依據(jù)。財會人員應(yīng)與采購銷售人員保持聯(lián)動溝通,加強(qiáng)采購銷售交易的發(fā)票管理,并綜合考慮人工、材料、機(jī)械價格與進(jìn)項稅額能否抵扣的問題。
  3.擴(kuò)展業(yè)務(wù)范圍,加快業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型升級
  如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)能夠做好稅務(wù)籌劃與業(yè)務(wù)規(guī)劃,可以“營改增”稅制改革為發(fā)展契機(jī),充分利用進(jìn)項稅額抵扣優(yōu)勢,擴(kuò)展業(yè)務(wù)范圍,加快業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型升級。從傳統(tǒng)單一的住宅地產(chǎn)格局,向多元化的房地產(chǎn)及相關(guān)行業(yè)擴(kuò)張,在從事一般房地產(chǎn)開發(fā)的同時,投資于物業(yè)、零售商業(yè)、土地一級開發(fā)、保障性住房、工業(yè)地產(chǎn)、商業(yè)地產(chǎn)、旅游地產(chǎn)等,加大精裝修范圍與力度,使之成為新的業(yè)務(wù)增長點(diǎn),并且混業(yè)經(jīng)營模式也比單純的房地產(chǎn)開發(fā)更加能夠抵御市場風(fēng)險。
  五、結(jié)語
  綜上所述,“營改增”稅制改革對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)期影響將是系統(tǒng)性的,由于對全行業(yè)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的具體改革措施尚未出臺,其對企業(yè)而言究竟是利好還是利空暫時難以具體確定,但有一點(diǎn)是明確的,即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有必要未雨綢繆,及早作好稅務(wù)籌劃,以稅改為發(fā)展契機(jī),加快企業(yè)轉(zhuǎn)型升級,實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展。

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