企業(yè)內部控制認識上的十大誤區(qū)

　　為了加強和規(guī)范企業(yè)內部控制，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風險防范能力，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益，根據(jù)國家有關法律法規(guī)，財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會于2008年6月28日頒布了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，自2009年7月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行。但是，由于種種原因，人們對內部控制還存在一些錯誤的認識和不全面的理解，以至于影響了內部控制的建立和實施效果，甚至造成企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的失敗。這既不利于建立適合我國國情的內部控制體系，也會阻礙內部控制目標的實現(xiàn)。因此，筆者試圖對內部控制認識上的若干誤區(qū)進行剖析，以期對貫徹實施《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》有所啟示。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的一個重要特征是企業(yè)財產(chǎn)的所有權與經(jīng)營管理權相分離。由于兩權分離，上市公司的股東遠離企業(yè)，需要內部控制來保護其投資的安全，保證其資產(chǎn)的保值和增值。作為企業(yè)資金的另一個重要來源，銀行的債權人身份也希望企業(yè)能夠及時還本付息，這同樣需要良好的內部控制來保證貸款按合同使用從而具備較強的償債能力。良好的內部控制可以有效地維護投資者、債權人等利益相關者的權益。薄弱的內部控制不僅會給企業(yè)自身帶來生產(chǎn)經(jīng)營管理的混亂，以至于無法實現(xiàn)自己的戰(zhàn)略目標，也會對其股東和利益相關者的權益造成危害。由于企業(yè)內部控制出現(xiàn)問題而使股東遭受重大損失和銀行產(chǎn)生大量不良貸款的現(xiàn)象屢見不鮮。曾被譽為中國“國企改革一面紅旗”的鄭百文，其內部控制的問題歸根結底出在法人治理結構上。國有股“一股獨大”的鄭百文不僅缺乏必要而合理的出資者監(jiān)控，更在政府“樹典型”的浪潮中，管理層架空股東搞“內部人控制”，在盲目擴張的道路上越走越遠，最后以拖欠銀行債務高達25億元、虧損超過15億元的結局收場，銀行和股東損失慘重。所以，建立并實施內部控制，不僅僅是企業(yè)自己的事情，還具有一定的外部性，它事關股東、債權人甚至社會公眾的利益。因此，政府必須加強對企業(yè)內部控制的監(jiān)管，以維護社會主義市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益。

　　《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》指出，內部控制的目標之一是“促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”。有人過分夸大內部控制的作用認為只要建立并實施了良好的內部控制，就可以保證公司戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。事實上，企業(yè)內部控制的作用主要體現(xiàn)在它有助于防止和減少管理風險、提高運營的效率和效果、確保財務報告的可靠性、提高企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的能力并維護投資者的合法權益等方面。內部控制薄弱的公司，其戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)肯定會受到嚴重影響。反之，良好的內部控制也不能絕對保證公司戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。內部控制對企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，起到的只是一個促進作用。它是公司戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的必要而不是充分條件。公司戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)取決于許多因素，內部控制雖然非常重要，但只是其中一個方面?Ｓ行┕?鏡哪誆靠刂浦貧ǖ梅淺Ｍ晟疲?蔥械男Ч?埠芎茫?墑且恍┮饌獾?、铜h(huán)⒌奈；?蛘咴趾σ殘砘嵊跋斕焦?鏡納????疃??熱緄卣?、洪?茸勻輝趾ΑＲ虼耍???啡鮮賭誆靠刂頻淖饔茫?荒芷?婊蛘吖?值乜浯蟆?

　　從內部控制的局限性和成本效益的原則考慮，它只能合理保證防止、發(fā)現(xiàn)并糾正舞弊，并不能夠消除舞弊。一是對共謀性舞弊使內部控制失效，即企業(yè)內部不相容職務的人員相互串通作弊使內部控制失去作用。2003年中國工商銀行鄭州華信支行113億票據(jù)詐騙案，就是處于不相容職務上的有關人員相互串通、相互勾結，導致內部控制失去作用造成的。二是“管理層越權”使內部控制失效。“管理層越權”（management override，），是指企業(yè)管理層出于自身利益考慮進行財務造假等不法行為，而拒絕執(zhí)行既定的政策和程序。近年來發(fā)生的多起大型企業(yè)經(jīng)營失敗案例，或多或少地與高管層的凌駕于內部控制之上有關。例如，中航油作為一個因成功進行海外收購曾被稱為“買來個石油帝國”的企業(yè)，卻因從事投機行為造成5，54億美元的巨額虧損。“管理層越權”使內部控制失效是罪魁禍首。中航油長期以來是陳久霖一人的“天下”，他擅自擴大業(yè)務范圍，做了國家明令禁止的石油衍生品期權交易。陳久霖一直獨立于中國航油集團公司班子的領導之外，集團公司派出的財務經(jīng)理兩次被換，集團公司卻沒有約束辦法。三是部分企業(yè)高管監(jiān)督弱化，缺乏權威性也會導致內控失效。所以，不能認為建立和實施了內部控制，就可以消除企業(yè)經(jīng)營活動中的舞弊問題。

　　《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》指出，企業(yè)建立與實施內部控制，應當遵循適應性原則，即內部控制應當與企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務范圍、競爭狀況和風險水平等相適應，并隨著情況的變化及時加以調整。企業(yè)內部控制的內容非常廣泛，每一個企業(yè)制定何種內部控制以及各項內部控制制度包含哪些內容，主要取決于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、業(yè)務管理的特點和要求，包括組織機構的設計和企業(yè)內部采取的相互協(xié)調的方針、措施等。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)組織形式趨于集團化，經(jīng)營方式多元化，跨行業(yè)、跨地區(qū)、跨所有制的情況大量出現(xiàn)，不同經(jīng)濟性質、經(jīng)營規(guī)模、管理基礎的企業(yè)對內部控制有不同的內容和要求。再加上生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境及企業(yè)前景的不確定性，內部控制將是一個動態(tài)的發(fā)展過程，它隨著企業(yè)環(huán)境、風險和諸多因素的變化而變化。企業(yè)應根據(jù)自身的特點設計出適當?shù)膬炔靠刂?，以保證企業(yè)合理經(jīng)營，會計信息真實可靠以及遵循法律、法規(guī)等目標的實現(xiàn)。內部控制沒有*3只有最適用'要避免出現(xiàn)因追求所謂“*3”而導致“好看不中用”的尷尬局面。

　　誤區(qū)之五：內部控制是上級的事，與我們普通員工無關

　　《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》強調內部控制是一個全員參與實施的過程。內部控制的責任主體不僅包括董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層，還包括全體普通員工。他們在內部控制中承擔著不同的職責。董事會負有建立和有效實施內部控制的職責，既是內部控制制度的制定者、推行者，也是內部控制的對象。監(jiān)事會對內部控制的建立和實施負有監(jiān)督職責。經(jīng)理層負責組織領導內部控制的日常運行。企業(yè)員工則具體執(zhí)行與經(jīng)濟業(yè)務相關的內部控制制度，具體實施內部控制的日常運行。企業(yè)上至董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層，下至各基層崗位和一般員工，誰也不能游離于內部控制之外，也不能越權于內控之上不受約束。如果普通員工認為內部控制和自己無關，就可能在涉及內部控制的很多方面沒有積極主動性，比如不會提出改進內部控制的合理化建議，不會舉報公司有關人員的不當行為，甚至認為內部控制是約束、懲罰自己的，會產(chǎn)生和管理層對著干的錯誤想法。即使是企業(yè)的一個門衛(wèi)、倉庫保管員，也是企業(yè)保護資產(chǎn)安全、控制風險的重要一環(huán)。因此，內部控制的建立和實施是企業(yè)上下的責任，企業(yè)的普通員工要變被動執(zhí)行為主動推進，積極地投入到對其進行維護和改善的工作中去。

　　內部控制是一個對企業(yè)的整個經(jīng)營管理活動進行監(jiān)督與控制的過程。企業(yè)的經(jīng)營活動是永不停止的，它可能從專業(yè)化到多元化，從國內市場走向國際市場，從單一主體發(fā)展到集團化運作，面對的風險會發(fā)生變化，企業(yè)的內部控制也會相應調整?！镀髽I(yè)內部控制基本規(guī)范》強調內部控制是一個過程，是一個實現(xiàn)內部控制目標的過程。也就是說，內部控制是一個動態(tài)的管理過程，而不是一些靜態(tài)的管理制度。同時，內部控制也是一個精益求精的過程，內部控制不可能是盡善盡美的，應隨著外部環(huán)境的變化、單位業(yè)務職能和管理要求的提高，不斷修訂和完善。內部控制是一個發(fā)現(xiàn)問題、解決問題、發(fā)現(xiàn)新問題、解決新問題的循環(huán)往復的過程。因此，企業(yè)要定期評估內部控制是否有效，以發(fā)現(xiàn)控制中的缺陷，采取措施加以補正。這樣才能促進企業(yè)管理水平的不斷提高，使內部控制真正發(fā)揮作用。

　　《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》指出：“內部控制的目標是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務報告及相關信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”。必須注意的是，內部控制只是對實現(xiàn)上述五項目標提供合理保證，而不能提供絕對的、百分之百的保證。由于人們對經(jīng)濟活動認知的局限性，對事物的認識總是一個不斷深化的過程，在設計內部控制時不可能設計出無任何缺陷的內部控制制度；由于成本的約束，企業(yè)在建立內部控制時，也不可能事無巨細，覆蓋企業(yè)的各種業(yè)務和事項，由于環(huán)境的不斷變化性，內部控制也具有時效性，今天有效的內部控制明天不一定有效。再加上內部控制的固有缺陷難以避免，比如受制度滯后、人為錯誤、串通舞弊和濫用職權等的限制，因此內部控制不能解決企業(yè)的所有操作風險和安全隱患。只能對控制目標的實現(xiàn)提供合理保證，并不是包治百病的靈丹妙藥。

　　內部控制要充分發(fā)揮其作甩需要企業(yè)所有員工的參與、執(zhí)行，任何人都不能例夕h包括制定內部控制制度的領導層a事實上，內部控制制度是否有覿與企業(yè)領導是否重視、是否帶頭執(zhí)行有極大關氘一些企業(yè)之所以內部管理混亂，就是因為有些領導破壞有關職責分離、授權批準等控制措施。實踐中，企業(yè)內部控制有一個很反常的現(xiàn)象，就是越往高層內部控制越重要，往往越是控制不力。事實證明，一個企業(yè)的內部控制之所以失效，大多是因為企業(yè)的管理層管理越權所致?，F(xiàn)實工作中，有些企業(yè)內部控制制度往往只針對各職能部門和員工，對單位的*6權力機構和決策人員卻顯得無能為力。結果導致個別領導個人權力膨脹和主觀臆斷決策失敗，甚至出現(xiàn)徇私舞弊和經(jīng)濟犯罪現(xiàn)象。以四川長虹應收賬款案為例，正是因為公司高層管理者的地位較為特殊，他們在美國APEX公司拖欠國內多家公司巨額欠款的情況下，還與其簽訂了巨額賒銷合同，最后導致APEX公司累積拖欠4.67億美元貨款，給長虹造成了巨大損失。所以內部控制不僅僅針對基層崗位和一般員工，它同樣適用于企業(yè)領導，他們既是內部控制的制定者，也是重要的執(zhí)行者。

　　首先，內部控制的內涵遠不僅僅是規(guī)章制度。按照《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》的界定，“內部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標的過程”，它包括內部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監(jiān)督等五個要素。作為構建和運行內部控制的基礎，內部環(huán)境中包括的治理結構、管理層的管理哲學與經(jīng)營理念、員工正直的品行、道德價值觀和勝任能力以及企業(yè)文化等，這些方面比規(guī)章制度更為重要。安然作為美國*5的能源公司，于2001年12月破產(chǎn)倒閉，它的問題就主要出現(xiàn)在內部環(huán)境上。在安然，公司文化重視短期業(yè)績，公司管理層不重視內部控制制度，董事會及審計委員會對管理層采取不干預政策，缺乏對管理層有效的監(jiān)督等等，所有這些導致了安然的財務造假，最終帶來了滅頂之災。其次，從規(guī)章制度本身來看，也不單純是一系列行為或者操作規(guī)范，它實際上是內部控制的一種必要表現(xiàn)形式，規(guī)章制度的背后是企業(yè)的風險控制意識。無論是在COSO的《內部控制整體框架》還是《企業(yè)風險管理框架》中，都強調內部控制的精髓在于對風險的識別和控制。內部控制不是一系列靜態(tài)的制度，而是一個及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內部控制目標相關的風險，合理確定風險應對策略的動態(tài)過程，完善、科學的規(guī)章制度是實施內部控制的必要條件。所以說，內部控制需要一定的規(guī)章制度為載體，但它不能等同于制度建設，更不能認為建立了規(guī)章制度就完成了內部控制。

　　內部控制系統(tǒng)設計的嚴格程度應切合單位的實際，并遵循成本效益原則、靈活性原則和重要性原則。成本效益原則是單位從事經(jīng)濟活動必須遵守的一項基本原則。通常情況下，控制環(huán)節(jié)越多，控制措施越嚴密則控制效果越好，但控制成本也越大。因為控制環(huán)節(jié)較多，設置的崗位也必然增加，就需配備較多的人員，對內控制度的評價力量也需要增加，最終會使控制的成本隨之加大。如果內部會計控制的成本超過了風險或錯誤可能造成的損失，那么，再好的控制措施都將失去其意義。所謂靈活性原則，是指企業(yè)管理層應根據(jù)有關規(guī)定，結合自身內部控制的目標、戰(zhàn)略發(fā)展和管理需要，靈活地制定出適合自己管理情況的內控制度，而不必完全拘泥于其他企業(yè)的做法。因此，內部控制并非越嚴格越好，關鍵是要適合企業(yè)的自身情況，能提高企業(yè)經(jīng)營效率，實現(xiàn)企業(yè)目標的控制。當然，對事關企業(yè)生死存亡的重要環(huán)節(jié)要遵循重要性原則，盡量嚴格，比如收付款環(huán)節(jié)、對外擔保等。

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