對(duì)未達(dá)到行權(quán)條件的處理，分為兩種情況：未達(dá)到非市場(chǎng)條件和達(dá)到市場(chǎng)條件。如果因?yàn)檫_(dá)到市場(chǎng)條件而未行權(quán)，則不調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的費(fèi)用，如果因?yàn)槲催_(dá)到非市場(chǎng)條件（如業(yè)績(jī)）而不能行權(quán)，則應(yīng)調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的費(fèi)用。
　　1.不能滿足非市場(chǎng)條件而取消或終止股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃
　　若激勵(lì)對(duì)象未能達(dá)到非市場(chǎng)條件（服務(wù)期限條件、業(yè)績(jī)條件等），則激勵(lì)對(duì)象實(shí)際最終沒(méi)有被授予權(quán)益工具，相應(yīng)的與該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃相關(guān)的累計(jì)成本、費(fèi)用為零。在會(huì)計(jì)處理上，應(yīng)將原已確認(rèn)的費(fèi)用沖回。即在權(quán)益結(jié)算的股份支付中，服務(wù)期限條件和非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件是決定授予權(quán)益工具的數(shù)量的。如果激勵(lì)對(duì)象未滿足服務(wù)期限條件和非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件，則最終被授予的權(quán)益工具數(shù)量為零，相應(yīng)的，與該股份支付計(jì)劃相關(guān)的累計(jì)成本、費(fèi)用也就為零，需要把以前期間就該股份支付計(jì)劃已確認(rèn)的成本、費(fèi)用全部在當(dāng)期沖回。這是由股份支付的基本原理決定的。
　　分析
　　案例一
　　2012年1月1日，甲企業(yè)授予20名激勵(lì)對(duì)象每人100份股票期權(quán)，公司每個(gè)會(huì)計(jì)年度對(duì)公司財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)進(jìn)行考核，以達(dá)到公司財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)作為激勵(lì)對(duì)象行權(quán)的必要條件，其可行權(quán)條件為兩年內(nèi)公司凈利潤(rùn)增長(zhǎng)均達(dá)10%，每份期權(quán)在2012年1月1日的公允價(jià)值是10元。
　　2012年末，甲企業(yè)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)為12%，并且企業(yè)預(yù)計(jì)下一年會(huì)有相同幅度的增長(zhǎng)。因此，企業(yè)在這一資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)費(fèi)用10000元。
　　借：管理費(fèi)用等 10000
　　貸：資本公積——其他資本公積 10000（20×100×10×1/2）。
　　2013年末，由于市場(chǎng)發(fā)生變化，公司凈利潤(rùn)增長(zhǎng)為8%，未能達(dá)到非市場(chǎng)的業(yè)績(jī)條件，不能行權(quán)。應(yīng)將原已確認(rèn)的費(fèi)用沖回。
　　借：以前年度損益調(diào)整
　　-10000
　　貸：資本公積——其他資本公積 -10000。
　　2.能夠滿足非市場(chǎng)條件下取消或終止股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃
　　能夠滿足非市場(chǎng)條件，即預(yù)計(jì)激勵(lì)對(duì)象能夠滿足服務(wù)期限條件、業(yè)績(jī)條件等指標(biāo)。此時(shí)，激勵(lì)對(duì)象將因?yàn)槟軌驖M足激勵(lì)指標(biāo)而被視為將被授予權(quán)益工具。但是由于權(quán)益工具價(jià)格低于行權(quán)價(jià)格，行權(quán)將產(chǎn)生負(fù)收益。在這一情況下，很多上市公司考慮到權(quán)益工具價(jià)格可能長(zhǎng)時(shí)間低于行權(quán)價(jià)格，激勵(lì)對(duì)象不能得到正常的激勵(lì)收入而直接取消激勵(lì)計(jì)劃。取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃通常源于公司或者員工主動(dòng)的行為。會(huì)計(jì)處理結(jié)果視同加速行權(quán)，將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的金額立即計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)資本公積。
　　具體的處理方法（是作為沖回處理還是加速行權(quán)處理、沖回全部還是部分、沖回的損益影響確認(rèn)在哪一年度等），都需要根據(jù)具體的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃條款進(jìn)行分析，不能一概而論。如果取消的僅是其中某一期解鎖的股票而不是全部標(biāo)的股票，并且取消的原因是沒(méi)有實(shí)現(xiàn)可行權(quán)條件中的非市場(chǎng)條件，則所沖回的費(fèi)用也僅限于截至目前累計(jì)已經(jīng)確認(rèn)的與該期取消解鎖的股權(quán)相關(guān)的費(fèi)用，其他各期不受影響。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）規(guī)定，在這種分期解鎖的情況下，分不同期限解鎖的各期視作不同的股份支付，分別在其各自的等待期內(nèi)攤銷計(jì)入費(fèi)用。沖回的損益影響確認(rèn)在哪一個(gè)年度，取決于何時(shí)可以確定非市場(chǎng)條件不再得到滿足。
　　案例二
　　甲公司為上市公司，2012年1月10日，甲公司向30名公司高級(jí)管理人員授予了3000萬(wàn)股限制性股票，授予價(jià)格為6元，授予后鎖定3年。2012年、2013年、2014年為申請(qǐng)解鎖考核年，每年的解鎖比例分別為30%、30%和40%，即900萬(wàn)股、900萬(wàn)股和1200萬(wàn)股。經(jīng)測(cè)算，授予日限制性股票的公允價(jià)值總額為30000萬(wàn)元。該計(jì)劃為一次授予、分期行權(quán)的計(jì)劃，費(fèi)用在各期的分?jǐn)傄?jiàn)文尾表。
　　各期解鎖的業(yè)績(jī)條件：
　　*9期：2012年凈利潤(rùn)較2010年增長(zhǎng)率不低于25%。
　　第二期：2012年和2013年兩年凈利潤(rùn)平均數(shù)較2010年增長(zhǎng)率不低于30%。
　　第三期：2012年～2014年三年凈利潤(rùn)平均數(shù)較2010年增長(zhǎng)率不低于40%。
　　2012年11月30日，甲公司公告預(yù)計(jì)2012年全年凈利潤(rùn)較2010年下降20%～50%。2012年12月13日，甲公司召開(kāi)董事會(huì)，由于市場(chǎng)需求大幅度萎縮，嚴(yán)重影響了公司當(dāng)年以及未來(lái)一兩年的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，公司預(yù)測(cè)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃解鎖條件中關(guān)于經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的指標(biāo)無(wú)法實(shí)現(xiàn)，故決定終止實(shí)施原股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，激勵(lì)對(duì)象已獲授的限制性股票由公司回購(gòu)并注銷。2012年12月28日，甲公司股東大會(huì)審議通過(guò)上述終止及回購(gòu)方案。甲公司終止實(shí)施原股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
　　解析
　　1.*9期解鎖部分未能達(dá)到可行權(quán)條件，即“2012年凈利潤(rùn)較2010年增長(zhǎng)率不低于25%”而導(dǎo)致職工不能解鎖相應(yīng)的限制性股票，屬于不能滿足非市場(chǎng)條件（業(yè)績(jī)條件）而取消或終止股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，2012年度不確認(rèn)與這一部分相關(guān)的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用9000萬(wàn)元，不進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理。
　　2.第二期和第三期由于市場(chǎng)原因而取消股份支付計(jì)劃，應(yīng)按照加速行權(quán)處理，將剩余的授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值全部在取消當(dāng)期確認(rèn)。即在取消日加速確認(rèn)第二期、第三期的費(fèi)用21000萬(wàn)元。
　　借：管理費(fèi)用等 21000
　　貸：資本公積——其他資本公積 21000（9000＋12000）。
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