黃南藏族自治州會(huì)計(jì)稅務(wù)實(shí)務(wù)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會(huì)計(jì)處理(二)

　　期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計(jì)算），貸記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目。項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行土地增值稅清算，對(duì)前期預(yù)征的土地增值稅款和計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)土地增值稅清算報(bào)告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用）、“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已繳納的土地增值稅）；實(shí)際補(bǔ)交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已預(yù)繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務(wù)處理。

　　由于會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定不同，企業(yè)實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)在企業(yè)所得稅前扣除，而會(huì)計(jì)上確認(rèn)的費(fèi)用滯后，故房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本在企業(yè)所得稅前扣除是可抵扣的暫時(shí)性差異，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒有影響，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，還是應(yīng)該注意到會(huì)計(jì)和稅法上的差異。在填報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表時(shí)也應(yīng)注意到這一點(diǎn)，在該項(xiàng)目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行連續(xù)跟蹤調(diào)整。

　　承上例，2007年M公司取得第1期預(yù)售房款時(shí)，預(yù)交土地增值稅的會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 3000000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 　　　 3000000

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3000000

　　貸：銀行存款 　　　　　　 3000000

　　2008年、2009年第2期、第3期預(yù)售房款，預(yù)交土地增值稅的會(huì)計(jì)分錄同上。

　　2008年12月S項(xiàng)目第1期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 3000000

　　貸：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 　 3000000

　　2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會(huì)計(jì)分錄同上。

　　2010年10月30日，清算土地增值稅款為1500萬元，而預(yù)繳土地增值稅為1100萬元，應(yīng)補(bǔ)交土地增值稅款400萬元，會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 4000000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 　 4000000

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4000000

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　 4000000

　?。ㄈ┢髽I(yè)所得稅的處理

　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知》（國(guó)稅函[2008]299號(hào)）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤(rùn)據(jù)實(shí)分季（或月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對(duì)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預(yù)售方式銷售取得的預(yù)售收入，按照規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤(rùn)率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤(rùn)額，計(jì)入利潤(rùn)總額預(yù)繳，開發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利潤(rùn)再行調(diào)整。非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)利潤(rùn)率暫按以下規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)確定：位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％；位于地級(jí)市、地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15％；位于其他地區(qū)的，不得低于10％。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第九條規(guī)定：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。

　　承上例，2007年M公司預(yù)售業(yè)務(wù)毛利為6000萬元（30000×20％），預(yù)交營(yíng)業(yè)稅及附加1650萬元，預(yù)交土地增值稅300萬元，預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅額為4050萬元（6000－1650－300），預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)預(yù)交的企業(yè)所得稅為1012.50萬元（4050×25％），會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：所得稅費(fèi)用 10125000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 10125000

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目，同時(shí)調(diào)整該年度的應(yīng)納稅額。

　　承上例，假設(shè)2008年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額8000萬元，其中：資產(chǎn)減值損失100萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈(zèng)支出300萬元，贊助支出100萬元，該年度預(yù)收賬款凈增加33000萬元（預(yù)計(jì)毛利率為20％）。則2008年的企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理如下：

　　應(yīng)交所得稅＝應(yīng)稅所得額×所得稅稅率＝（利潤(rùn)總額±納稅調(diào)整項(xiàng)目）×所得稅稅率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×20％）×25％＝3730（萬元）

　　遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25％＋33000×20％×25％＝1675（萬元）

　　所得稅費(fèi)用＝3730－1675＝2055（萬元）

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：所得稅費(fèi)用 20550000

　　遞延所得稅資產(chǎn) 16750000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 37300000

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)做好企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)核算工作，并設(shè)置“遞延稅款備查登記簿”，詳細(xì)記錄每項(xiàng)暫時(shí)性差異發(fā)生的原因、金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額等。做到原預(yù)計(jì)多少利潤(rùn)，銷售結(jié)算時(shí)抵減多少，遞延所得稅資產(chǎn)增加多少，銷售結(jié)算轉(zhuǎn)回多少，哪個(gè)項(xiàng)目結(jié)算，就抵減哪個(gè)項(xiàng)目的預(yù)計(jì)利潤(rùn)。

 　　　　

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