宜春會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)匯總：稅前扣除要區(qū)分權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制

　　在企業(yè)所得稅匯算清繳中以及在稅務(wù)征管過(guò)程中，對(duì)于成本和費(fèi)用扣除遵循的基本原則，是以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為主，還是以收付實(shí)現(xiàn)制原則為主，一直以來(lái)在實(shí)踐中都存在理解和運(yùn)用的爭(zhēng)議問(wèn)題，特別是稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間爭(zhēng)議尤為突出。有的稅務(wù)人員完全以實(shí)際收付作為扣除依據(jù)，有的則認(rèn)為既要符合實(shí)際發(fā)生原則，同時(shí)又要符合實(shí)際收付原則，還有的則完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制在實(shí)際發(fā)生時(shí)扣除。那么，在企業(yè)所得稅稅前扣除時(shí)，究竟是執(zhí)行什么原則呢？

　　稅前扣除基本原則權(quán)責(zé)發(fā)生制

　　在企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生和貨幣的收付不是完全一致的，即存在現(xiàn)金流動(dòng)與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的分離，由此而產(chǎn)生兩個(gè)確認(rèn)和記錄會(huì)計(jì)要素的標(biāo)準(zhǔn)，一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是根據(jù)貨幣收付與否作為收入和費(fèi)用確認(rèn)和記錄的依據(jù)，稱(chēng)為收付實(shí)現(xiàn)制；另一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是以取得收款權(quán)利或付款責(zé)任作為記錄收入或費(fèi)用的依據(jù)，稱(chēng)為權(quán)責(zé)發(fā)生制。顯然，遵循不同的原則，在會(huì)計(jì)核算和稅收計(jì)算中，會(huì)產(chǎn)生不同的利潤(rùn)或應(yīng)納稅所得額。例如，某企業(yè)2009年9月~12月企業(yè)利息費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生4萬(wàn)元，但尚未支付，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則處理則允許當(dāng)年扣除；而按收付實(shí)現(xiàn)制原則處理則不能當(dāng)年扣除，只能在實(shí)際支付時(shí)一次性扣除?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。稅法強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際發(fā)生時(shí)扣除。如果我們認(rèn)為實(shí)際發(fā)生時(shí)扣除還不盡明確的話(huà)，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條進(jìn)一步明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。該條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。按照上述規(guī)定分析，除稅法特別規(guī)定外，稅法扣除的基本原則是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，只要是當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的費(fèi)用，而不是按收付實(shí)現(xiàn)制原則扣除。

　　可以按收付實(shí)現(xiàn)制原則扣除的項(xiàng)目

　　那么，稅法有哪些特別規(guī)定，需要在支付時(shí)才能扣除呢？根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定，如下幾項(xiàng)可以在支付時(shí)扣除：《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。第三十五條規(guī)定，企業(yè)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。第三十六條規(guī)定，企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以扣除。第四十一條規(guī)定，企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資、薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。第四十六條規(guī)定，企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。第四十七條規(guī)定，企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，按照以下方法扣除：

　?。ㄒ唬┮越?jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻扣除；

　　（二）以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。

　　租賃費(fèi)雖然強(qiáng)調(diào)“支付的租賃費(fèi)”，但還是“按照租賃期限均勻扣除”。應(yīng)該說(shuō)，除上述成本費(fèi)用遵循收付實(shí)現(xiàn)制原則扣除外，其他按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則扣除。

　　除特例外實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用才可以扣除

　　需要明確的是，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則扣除的費(fèi)用并不是預(yù)提的費(fèi)用，而是實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，其發(fā)生金額是準(zhǔn)確的，可以確定的。而預(yù)提的費(fèi)用是指今后可能發(fā)生的但現(xiàn)時(shí)尚未發(fā)生的費(fèi)用，其預(yù)提費(fèi)用是不符合稅前扣除原則的，要等到實(shí)際發(fā)生時(shí)才能按規(guī)定扣除。但房地產(chǎn)企業(yè)有四項(xiàng)成本費(fèi)用可以例外，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第三十條規(guī)定，土地開(kāi)發(fā)同時(shí)連結(jié)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，屬于一次性取得土地分期開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的情況，其土地開(kāi)發(fā)成本經(jīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn)行分配，待土地整體開(kāi)發(fā)完畢再行調(diào)整。第三十二條規(guī)定，除以下幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。

　　（一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但*6不得超過(guò)合同總金額的10%。

　?。ǘ┕才涮自O(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類(lèi)公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷(xiāo)，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。

　?。ㄈ?yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專(zhuān)項(xiàng)基金。

　　扣除項(xiàng)目發(fā)票必須合規(guī)

　　符合上述原則扣除的費(fèi)用并不一定就能夠稅前扣除，還必須取得符合規(guī)定的票據(jù)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]80號(hào)）規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒(méi)有填開(kāi)付款方全稱(chēng)的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理的意見(jiàn)》（國(guó)稅發(fā)[2008]88號(hào)）也規(guī)定，要加強(qiáng)發(fā)票核實(shí)工作，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。

 　　　　

　　掃一掃微信，學(xué)習(xí)實(shí)務(wù)技巧

　　高頓網(wǎng)校特別提醒：已經(jīng)報(bào)名2014年財(cái)會(huì)考試的考生可按照復(fù)習(xí)計(jì)劃有效進(jìn)行！另外，高頓網(wǎng)校2014年財(cái)會(huì)考試高清課程已經(jīng)開(kāi)通，通過(guò)針對(duì)性地講解、訓(xùn)練、答疑、模考，對(duì)學(xué)習(xí)過(guò)程進(jìn)行全程跟蹤、分析、指導(dǎo)，可以幫助考生全面提升備考效果。