企業(yè)年金是指企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn);基本養(yǎng)老保險(xiǎn)亦稱法定保險(xiǎn)，是按國家政策規(guī)定強(qiáng)制實(shí)施的為保障企事業(yè)單位退休人員基本生活需要的一種養(yǎng)老保險(xiǎn)制度;商業(yè)保險(xiǎn)是一種以保險(xiǎn)合同為形式、以經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償為內(nèi)容的民事法律行為。在這里基本養(yǎng)老保險(xiǎn)是國家行為具有強(qiáng)制性;而企業(yè)年金、商業(yè)保險(xiǎn)是企業(yè)和職工行為不具有強(qiáng)制性。由于三者性質(zhì)不同，因此在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅時(shí)也就存在著差異。
一、企業(yè)年金與基本養(yǎng)老保險(xiǎn)等稅收差異
企業(yè)年金與基本養(yǎng)老保險(xiǎn)相同點(diǎn)在于，二者都由企業(yè)繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)兩部分組成，且個(gè)人繳費(fèi)部分均由企業(yè)按月代扣代繳并繳存到指定賬戶。但是在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅卻存在區(qū)別。
(一)企業(yè)繳費(fèi)部分，企業(yè)年金要繳稅而基本養(yǎng)老保險(xiǎn)不超規(guī)定部分不繳稅。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅征收管理有關(guān)問題的通知》(國稅函[2009]694號)第二條規(guī)定，企業(yè)年金的企業(yè)繳費(fèi)計(jì)入個(gè)人賬戶的部分(以下簡稱企業(yè)繳費(fèi))是個(gè)人因任職或受雇而取得的所得，屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入，在計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，應(yīng)視為個(gè)人一個(gè)月的工資、薪金(不與正常工資、薪金合并)，不扣除任何費(fèi)用，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納個(gè)人所得稅款，并由企業(yè)在繳費(fèi)時(shí)代扣代繳。對企業(yè)按季度、半年或年度繳納企業(yè)繳費(fèi)的，在計(jì)稅時(shí)不得還原至所屬月份，均作為一個(gè)月的工資、薪金，不扣除任何費(fèi)用，按照適用稅率計(jì)算扣繳個(gè)人所得稅。因此企業(yè)年金企業(yè)繳費(fèi)部分要繳稅。
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》(財(cái)稅[2006]10號)*9條規(guī)定，企事業(yè)單位按照國家或省(自治區(qū)、直轄市)人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，免征個(gè)人所得稅。企事業(yè)單位和個(gè)人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。因此，企業(yè)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)等不繳稅。
財(cái)稅[2006]10號第二條規(guī)定，單位和個(gè)人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和個(gè)人超過上述規(guī)定比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的住房公積金，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。因此單位和個(gè)人按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳納的住房公積金也可以在工資、薪金中扣除。
例一，12月，季某工資4500元，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)2200元，其中企業(yè)繳費(fèi)1600元，個(gè)人繳費(fèi)600元;個(gè)人繳納基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和公積金等計(jì)400元(假如上述企業(yè)和個(gè)人繳費(fèi)均符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn))。企業(yè)建立了年金制度，季某年金需繳費(fèi)2000元，其中企業(yè)繳費(fèi)1500，個(gè)人繳費(fèi)500元，應(yīng)繳費(fèi)用已由企業(yè)代扣代繳并已繳存到指定賬戶。
根據(jù)上述規(guī)定，季某基本養(yǎng)老保險(xiǎn)中企業(yè)繳費(fèi)1600元不需繳稅;而企業(yè)年金企業(yè)繳費(fèi)1500元應(yīng)納稅140元(1500×10%-10)。
(二)個(gè)人繳費(fèi)部分，企業(yè)年金要納稅而基本養(yǎng)老保險(xiǎn)等不超規(guī)定部分不納稅。
國稅函[2009]694號*9條規(guī)定，企業(yè)年金的個(gè)人繳費(fèi)部分，不得在個(gè)人當(dāng)月工資、薪金計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)扣除。因此企業(yè)年金中個(gè)人繳費(fèi)部分要納稅。
財(cái)稅[2006]10號*9條規(guī)定，個(gè)人按照國家或省(自治區(qū)、直轄市)人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。企事業(yè)單位和個(gè)人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。因此基本養(yǎng)老保險(xiǎn)等個(gè)人繳費(fèi)不超規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的不納稅。
續(xù)例一，季某個(gè)人繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)600元、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和公積金等計(jì)400元，由于均沒有超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，可以在季某當(dāng)月工資、薪金中扣除。企業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)500元,應(yīng)當(dāng)并入季某當(dāng)月工資、薪金所得納稅，應(yīng)納稅175元[(4500-600-400+500-2000)×10%-25]。
綜上所述，12月季某應(yīng)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅為315元(140+175)。經(jīng)企業(yè)代扣代繳后，季某實(shí)際到手的工資為2685元(4500-600-400-500-315)。
二、企業(yè)年金與商業(yè)保險(xiǎn)的差異
企業(yè)年金與商業(yè)保險(xiǎn)的相同點(diǎn)在于，二者都是國家規(guī)定的強(qiáng)制實(shí)施的基本養(yǎng)老金之外的補(bǔ)充保險(xiǎn)，都需要全額并入當(dāng)月個(gè)人工資、薪金所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，但計(jì)算方法不同。
(一)商業(yè)保險(xiǎn)與個(gè)人當(dāng)月工資薪金所得合并適用稅率《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》(財(cái)稅[2005]94號)*9條規(guī)定，企業(yè)為職工購買商業(yè)性補(bǔ)充保險(xiǎn)，應(yīng)在辦理投保手續(xù)時(shí)作為個(gè)人所得稅的“工資、薪金所得”項(xiàng)目，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
例二，12月，季某工資4500元，扣除個(gè)人實(shí)際繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、公積金(均符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn))后余3500元，假如企業(yè)不實(shí)行年金計(jì)劃而是為季某辦理商業(yè)保險(xiǎn)，并已向保險(xiǎn)公司繳納費(fèi)2000元，其中企業(yè)繳費(fèi)1500元，個(gè)人繳費(fèi)500元，已由企業(yè)代扣代繳。則季某應(yīng)納稅400元[(3500+1500+500-2000)×15%-125]。
(二)企業(yè)年金企業(yè)繳費(fèi)部分單獨(dú)適用稅率
國稅函[2009]694號第二條*9款規(guī)定，企業(yè)年金企業(yè)繳費(fèi)部分應(yīng)視為個(gè)人一個(gè)月的工資、薪金，且不與正常工資、薪金合并，也不扣除任何費(fèi)用，而是單獨(dú)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納個(gè)人所得稅款。這就是說企業(yè)年金企業(yè)繳費(fèi)部分單獨(dú)適用稅率。
例三，12月，季某工資4500元，扣除個(gè)人實(shí)際繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和公積金(均符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn))后余3500元，假如企業(yè)不為每位職工購買商業(yè)保險(xiǎn)，而是實(shí)行年金制度，季某企業(yè)年金應(yīng)繳費(fèi)2000元，其中企業(yè)繳費(fèi)1500;個(gè)人繳費(fèi)500元，已由企業(yè)代扣代繳并已繳存到個(gè)人指定賬戶。季某應(yīng)納稅295元[(3500+500-2000)×10%-25+1500×10%-25]。
由此可見，同樣的應(yīng)稅金額，企業(yè)年金比商業(yè)保險(xiǎn)節(jié)稅105元(400-295)。稅法規(guī)定企業(yè)年金計(jì)稅時(shí)的特殊算法，體現(xiàn)了國家鼓勵(lì)企業(yè)建立年金制度。