避開營(yíng)改增稅負(fù)分析誤區(qū)

各地稅收分析報(bào)告中，增值稅被普遍認(rèn)為是繳稅企業(yè)的負(fù)擔(dān)，直接用企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)測(cè)算稅負(fù)變化，籠統(tǒng)地討論企業(yè)稅負(fù)的增減變化，這實(shí)際上模糊了“間接稅”和“稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁”等概念，混淆了納稅人與負(fù)稅人的區(qū)別，是不科學(xué)的。

當(dāng)前全面推進(jìn)營(yíng)改增試點(diǎn)工作進(jìn)入到全面分析階段。營(yíng)改增分析工作的成效，關(guān)系到稅收征管、納稅服務(wù)的質(zhì)量，關(guān)系到試點(diǎn)行業(yè)稅負(fù)只減不增目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。稅收分析工作越來越受到稅務(wù)部門重視，稅收分析質(zhì)量明顯提高，對(duì)組織收入、強(qiáng)化服務(wù)的作用顯著增強(qiáng)，但是也存在不容忽視的認(rèn)識(shí)問題和理論偏差。結(jié)合近年對(duì)營(yíng)改增稅收分析報(bào)告的閱讀，筆者感到稅負(fù)分析中有幾個(gè)誤區(qū)，需要引起關(guān)注和切實(shí)規(guī)避，以免對(duì)營(yíng)改增全面推進(jìn)工作造成負(fù)面影響。

如何看待營(yíng)改增全面推進(jìn)后對(duì)行業(yè)或企業(yè)稅負(fù)的影響？實(shí)質(zhì)問題是增值稅是否構(gòu)成行業(yè)或企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。理論和實(shí)踐都告訴我們，增值稅屬于稅負(fù)可以轉(zhuǎn)嫁的間接稅，企業(yè)雖然繳納了增值稅，但其稅負(fù)是可以轉(zhuǎn)嫁的，納稅人并不是稅收實(shí)際負(fù)擔(dān)者，而是在銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)時(shí)將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者或下游企業(yè)，后者再繼續(xù)層層轉(zhuǎn)嫁，由最終消費(fèi)者負(fù)擔(dān)稅款。但各地的稅收分析報(bào)告中，增值稅被普遍認(rèn)為是繳稅企業(yè)的負(fù)擔(dān)，直接用企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)測(cè)算稅負(fù)變化，籠統(tǒng)地討論企業(yè)稅負(fù)的增減變化，這實(shí)際上模糊了“間接稅”和“稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁”等概念，混淆了納稅人與負(fù)稅人的區(qū)別，是不科學(xué)的。

由于存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，增值稅納稅人并不等于負(fù)稅人，企業(yè)納稅人在增值稅繳納上本質(zhì)是一個(gè)“過路財(cái)神”，企業(yè)繳了多少稅不代表就負(fù)擔(dān)多少稅，多數(shù)情況下企業(yè)可能“納稅”但不“負(fù)稅”，少數(shù)情況下企業(yè)也可能既“納稅”又“負(fù)稅”。

自營(yíng)改增試點(diǎn)以來全國累計(jì)減稅6500億元，今年5月1日全面推開營(yíng)改增后將減稅5000億元，由于絕大部分服務(wù)中最終消費(fèi)者付出的價(jià)格并沒有發(fā)生變動(dòng)，可以判斷超過萬億元的減稅好處被納稅人（企業(yè)）而不是負(fù)稅人（最終消費(fèi)者）獲得。從這個(gè)意義上說，營(yíng)改增具有明顯的減稅效應(yīng)，能夠增強(qiáng)企業(yè)財(cái)力，刺激生產(chǎn)要素的投入，成為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要一環(huán)。因此，增值稅稅負(fù)作為一個(gè)相對(duì)指標(biāo)，分析營(yíng)改增后的稅負(fù)問題，企業(yè)是否負(fù)擔(dān)增值稅負(fù)以及實(shí)際承擔(dān)多少增值稅負(fù)，需要結(jié)合稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁進(jìn)行具體分析。

很多稅收分析報(bào)告強(qiáng)調(diào)營(yíng)改增的減稅效果時(shí)，只考慮和測(cè)算增值稅一個(gè)稅種的稅負(fù)增減變化，就增值稅論增值稅。實(shí)際上，營(yíng)改增的減稅效應(yīng)能夠增加企業(yè)稅前所得，增值稅與企業(yè)所得稅具有稅負(fù)的“蹺蹺板”效應(yīng)。一般情況下，企業(yè)繳納增值稅減少時(shí)，企業(yè)稅前所得可能增加；在增值稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的作用下，企業(yè)繳納增值稅增加時(shí)，企業(yè)稅前所得可能并不減少甚至可能增加。因此，考察營(yíng)改增的減稅效應(yīng)，至少要結(jié)合企業(yè)所得稅的增減變化進(jìn)行協(xié)同分析。

就增值稅論增值稅，以個(gè)別、典型事例說明稅收問題的整體狀況，容易以偏概全、以點(diǎn)概面，導(dǎo)致分析結(jié)果失真。既可能導(dǎo)致夸大增值稅減稅效果，也可能導(dǎo)致否定增值稅減稅效果。例如，營(yíng)改增后，可能個(gè)別企業(yè)繳納增值稅的賬面稅負(fù)有所上升，但其稅前利潤(rùn)也完全可能上升，這就是增值稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的作用。因此，稅收分析報(bào)告不僅要分析增值稅收入變化，還要結(jié)合企業(yè)的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表，分析企業(yè)所得稅收入變化。即使企業(yè)增值稅賬面稅負(fù)上升，但是企業(yè)稅前利潤(rùn)增加、現(xiàn)金流更為充裕，實(shí)質(zhì)上也就達(dá)到了增值稅減稅的政策效果。

中央政治局會(huì)議部署今年下半年經(jīng)濟(jì)工作時(shí)，明確提出“落實(shí)各項(xiàng)減稅降費(fèi)措施”“抑制資產(chǎn)泡沫和降低宏觀稅負(fù)”的要求。因此，分析營(yíng)改增全面試點(diǎn)改革的政策性減稅效應(yīng)，不能只就增值稅論增值稅，而應(yīng)該放在宏觀稅負(fù)的總體框架下考量，高度關(guān)注企業(yè)所得稅的增減變化，從宏觀全局出發(fā)來研究稅收收入形勢(shì)。

不可否認(rèn)，營(yíng)改增后雖然大部分企業(yè)納稅減少，但是仍然有少部分企業(yè)納稅增加。當(dāng)最終服務(wù)價(jià)格不能提高時(shí)，納稅增加的企業(yè)其稅負(fù)有可能增加。如果稅收分析中就此懷疑甚至否定增值稅減稅效果，顯示出稅收分析工作在很大程度上只是停留在簡(jiǎn)單的稅收增減因素分析上，停留在對(duì)稅源情況主觀的、靜態(tài)的認(rèn)知影響上，實(shí)在大謬不然。

其實(shí)，營(yíng)改增對(duì)稅負(fù)的影響有直接減稅的影響，也有間接減稅的影響。營(yíng)改增全面覆蓋所有服務(wù)業(yè)后，其減稅效應(yīng)更為重要的是減輕了整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈的稅收負(fù)擔(dān)。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局曾經(jīng)公布數(shù)據(jù)顯示，2012年～2015年6500億元的減稅規(guī)模中試點(diǎn)行業(yè)和增值稅老企業(yè)各占一半，增值稅老企業(yè)取得的減稅效果有許多屬于間接減稅影響。營(yíng)改增全面覆蓋服務(wù)業(yè)后，原來不能抵扣的現(xiàn)在可以抵扣，下游抵扣增加，稅負(fù)下降，減稅將進(jìn)一步延伸到產(chǎn)業(yè)鏈深處。因此，稅收分析中孤立看一個(gè)企業(yè)或者行業(yè)的增值稅稅負(fù)變化，不可能得出科學(xué)的結(jié)論，應(yīng)充分考察營(yíng)改增對(duì)整個(gè)產(chǎn)業(yè)減稅、特別是下游產(chǎn)業(yè)減稅的效應(yīng)。例如，可根據(jù)試點(diǎn)行業(yè)營(yíng)改增后實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅金，綜合考慮非增值稅企業(yè)、小規(guī)模納稅人、居民和不能抵扣因素，綜合測(cè)算其間接減稅規(guī)模和效應(yīng)。

如果在稅收分析報(bào)告中，擺脫稅負(fù)理論、分析內(nèi)容、分析方法和手段等方面的誤解和束縛，跳出“就數(shù)字論數(shù)字、就分析談分析”的僵化模式，營(yíng)改增稅負(fù)分析工作將會(huì)取得更好的效果和作用。

本文來源：中國稅務(wù)報(bào)；作者：李波