一、 預算制定主體的定位
(一) 誰參與制定預算
企業(yè)預算管理有兩項職能，即管理決策和管理控制，不同職能對預算管理體系的設(shè)計提出了不同要求。如在銷售預算的制定過程中，根據(jù)專業(yè)分工所造成的各專業(yè)部門之間信息的不對稱性，銷售部門掌握著企業(yè)未來銷售情況，如果預算僅僅是為了發(fā)揮管理決策功能(如以銷定產(chǎn))，銷售部門就會毫無保留地拿出其掌握的信息，與各部門共享;但如果預算的目標之一是發(fā)揮管理控制職能(如作為業(yè)績評價標準)，銷售部門就可能會有意低估未來的銷售收入，從而有利于其業(yè)績評價。然而，低估會相應(yīng)造成生產(chǎn)計劃的減少，企業(yè)生產(chǎn)就不能達到效率*6的狀態(tài)。再如在根據(jù)預算劃撥各部門資金時，各部門為了在資金使用上有較大的自由，并且能控制更多的資金，可能會虛夸本部門的資金需求量，從而造成資金的浪費，這顯然也有悖于預算管理進行溝通協(xié)調(diào)的本意。
因此，為了解決上述職能之間及部門之間的矛盾，在預算管理實踐中，一方面應(yīng)當讓各部門參與到預算的制定中來，促進信息*5范圍的流動，使預算編制的溝通更為細致，增加預算的科學性和可操作性。另一方面，過去很多企業(yè)只是由財務(wù)部門完成預算并進行實施，降低了預算的權(quán)威性，造成企業(yè)預算軟約束，解決這一問題則需讓企業(yè)*6領(lǐng)導參與制定預算并擁有最后決策權(quán)，唯此才能從整個企業(yè)的大局出發(fā)，制定出切實可行的預算方案。
(二) 設(shè)置預算委員會。
預算委員會應(yīng)由各重要職能部門經(jīng)理組成，由企業(yè)高層領(lǐng)導擔任主席。預算委員會協(xié)調(diào)各部門信息的共享，使各部門就基礎(chǔ)假設(shè)達成一致。從根本上說，只有經(jīng)過預算委員會的審批，否則不能接受任何預算或預測數(shù)據(jù)。這一預算管理組織形式的職能不僅僅是預算的制定，還包括預算的實施、調(diào)整、監(jiān)督等后續(xù)環(huán)節(jié)。如解決預算實施過程中出現(xiàn)的各部門矛盾(類似于內(nèi)部仲裁委員會);隨時發(fā)現(xiàn)企業(yè)活動與預算的偏差并分析原因，如果某些基本假設(shè)已發(fā)生重大變化，應(yīng)盡快組織對預算進行調(diào)整。
預算委員會的人員組成應(yīng)堅持權(quán)威原則、全面代表原則和效率原則。權(quán)威原則指的是制定的預算要有權(quán)威性，能在實際工作中得以切實貫徹，其成員也要對各自部門的活動具有絕對控制權(quán)。全面代表原則指的是能全面代表各部門、全層面的利益并使其在預算中都能得到合理的體現(xiàn)。效率原則是指要保證委員會的工作效率。這決定了成員數(shù)量不宜過多，要做到精干、高效、統(tǒng)一。
二、預算制定流程的重構(gòu)
計劃經(jīng)濟時期通常是由上級部門確定預算指標的總量，然后分解到各職能部門。這種“自上而下”的預算制定流程能夠?qū)⑵髽I(yè)目標直接體現(xiàn)到預算之中，體現(xiàn)了預算的強制性和權(quán)威性，但由于這種預算流程對基層信息的掌握有限，容易脫離實際，使預算難以發(fā)揮其計劃、協(xié)調(diào)和控制作用。
在對“自上而下”制定流程批評的同時，不能簡單地選擇“自下而上”的制定流程，“自下而上”即由各職能部門提供相關(guān)信息，預算委員會(或上級部門)進行綜合，確定預算總量，再分解到各職能部門，這種方式雖然在一定程度上克服了嚴重脫離實際的問題，但在信息的交流上仍然是遠遠不夠的。
筆者認為，預算的制定應(yīng)當是各參與方之間重復博弈的過程，在這個過程中，信息流動是多向的，也是反復的，直至達到最后的一致。筆者對預算制定流程進行如下設(shè)計：(1)首先由預算委員會提出關(guān)鍵性指標，如銷售量、銷售價格、生產(chǎn)成本、目標利潤等，但不必確定具體數(shù)值;(2)將這些指標交由各職能部門充分討論，直至形成一致意見，委員會需對討論過程進行指導和監(jiān)督;(3)預算委員會據(jù)此確定預算總量指標，并初步分解到各職能部門;(4)各職能部門根據(jù)分解的預算指標分別制定本部門的預算，并交預算委員會審核和匯總;(5)預算委員會據(jù)以編制全面預算，并分發(fā)各職能部門。
三、預算編制基礎(chǔ)的選擇
現(xiàn)行預算一般以年度為基礎(chǔ)進行編制，這種編制方法即歷年制易于理解及用于業(yè)績評價，但歷年制并沒有充分的理論依據(jù)，因為企業(yè)的經(jīng)營活動并不是以年度為周期，企業(yè)活動或成果在年度與年度之間并不存在著明顯的規(guī)律性。根據(jù)企業(yè)長遠的發(fā)展狀況和戰(zhàn)略目標，企業(yè)編制長期的戰(zhàn)略預算尤為必要，因為長期預算是現(xiàn)代化科學管理的必然要求。企業(yè)通過編制長期預算，對長期的經(jīng)濟環(huán)境及其對企業(yè)可能產(chǎn)生的影響和企業(yè)應(yīng)采取的對策進行預測，將長遠計劃分解為具體指標，不僅在觀念上為企業(yè)經(jīng)營活動提供指導，更從具體指標上防止企業(yè)行為的偏向，以防止企業(yè)短視行為對長遠目標的影響。
既然歷年制不適合于長期預算，筆者認為，應(yīng)以企業(yè)周期(包括企業(yè)生命周期和產(chǎn)品生命周期)為預算編制基礎(chǔ)的周期制來替代歷年制。因為企業(yè)周期是對企業(yè)環(huán)境和企業(yè)行為的規(guī)律性描述，是對未來企業(yè)所面臨的不確定性進行的概括性的分類。周期制將使企業(yè)在對未來預測時首先明確企業(yè)現(xiàn)時所處的周期階段，根據(jù)企業(yè)環(huán)境和企業(yè)活動的周期性規(guī)律，對未來狀況進行預測，使預算更加符合實際。同時戰(zhàn)略管理的一個重要實現(xiàn)方式就是實行周期戰(zhàn)略，即以企業(yè)周期為基礎(chǔ)確立企業(yè)在各周期和同期的各階段的發(fā)展戰(zhàn)略，這就更加要求企業(yè)采用周期制來編制預算。
筆者提出周期制并不是為了否定歷年制，而是對歷年制的完善，使之在發(fā)揮原有功能的基礎(chǔ)上更加切實可行。鑒于歷年制在計劃、統(tǒng)計等方面發(fā)揮的作用，周期制與歷年制要相互補充，互為表現(xiàn)形式。
四、預算管理實施的思考
(一) 避免目標置換
預算目標從屬于、服從于企業(yè)目標，但在企業(yè)活動中常常會出現(xiàn)嚴格按預算規(guī)定，始終圍繞預算目標，而忘卻了首要職責是實現(xiàn)企業(yè)目標的狀況。究其原因，一是沒有恰當掌握預算控制力度，二是預算指標沒有很好地體現(xiàn)企業(yè)目標的要求，或是經(jīng)濟環(huán)境的變化造成預算目標和企業(yè)目標的偏離。為了防止預算控制中出現(xiàn)目標置換，一方面應(yīng)當使預算更好地體現(xiàn)計劃的要求，另一方面應(yīng)適當掌握預算控制力度，使預算具有一定的靈活性。
(二) 避免過繁過細
有些企業(yè)認為，預算作為管理和控制的手段，應(yīng)對企業(yè)未來經(jīng)營的每一個細節(jié)都作出具體的規(guī)定，實際上這樣做會導致各職能部門缺乏應(yīng)有的余地，不可避免地影響企業(yè)運營效率，所以預算并非越細越好。究竟預算應(yīng)細化到什么程度，必須聯(lián)系對職能部門授權(quán)的程度進行認真酌定，過細過繁的預算等于讓授權(quán)名存實亡。
(三) 避免因循守舊
預算制定通常采用基數(shù)法，即以歷史的情況作為評判現(xiàn)在和未來的依據(jù)。如職能部門用以前年度的日常支出作為預算編制標準，職能部門就有可能故意擴大日常支出，以便在以后年度獲得較大的預算支出標準。因此，必須采取有效的預算控制措施來避免這一現(xiàn)象，如通過詳盡報表內(nèi)容，健全報表體系等方法減少人為因素，提高精確性和科學性。
(四) 避免一成不變
預算制定出來以后，預算執(zhí)行者應(yīng)當對預算進行管理，促進預算的實施，必要時可根據(jù)當時的實際情況進行檢查、修訂和調(diào)整。盡管我們在制定預算時預見了未來可能發(fā)生的情況，并制定出相應(yīng)的應(yīng)變措施，但預算一方面不可能面面俱到，另一方面情況在不斷變化，總有一些問題是不可能預見到的。故預算管理不能一成不變，要對預算進行定期檢查，如果情況已經(jīng)發(fā)生重大的變化，就應(yīng)當調(diào)整預算或重新制定預算，以達到預期目標。
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