不同方式企業(yè)合并下的會(huì)計(jì)處理

　　企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

　　準(zhǔn)則中所述的企業(yè)合并一般可分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，而不涉及下列企業(yè)合并。　1.兩方或者兩方以上形成合營(yíng)企業(yè)的企業(yè)合并?！?.僅通過(guò)合同而不是所有權(quán)份額將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的企業(yè)合并。

　　準(zhǔn)則中的合并定義比較抽象，一般在實(shí)務(wù)中判斷是否形成合并關(guān)鍵在于有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，是否引起報(bào)告主體的變化。而報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)的變化。因此最終我們要看的就是是否發(fā)生了控制權(quán)的變化。

　　準(zhǔn)則中將合并劃分為兩大基本類(lèi)型：同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。兩者遵循不同的會(huì)計(jì)處理原則。

　　1．同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的企業(yè)在合并前后（一般為一年以上）均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。會(huì)計(jì)處理采用權(quán)益結(jié)合法。

　　2．非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的。用購(gòu)買(mǎi)法處理。

　　同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由于最終控制方并未發(fā)生改變，因此在合并過(guò)程中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，它們均以原賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)（雙方采用不同會(huì)計(jì)政策的除外）。這里需要說(shuō)明的是被合并方在合并前賬面上已確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認(rèn)。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。所以合并當(dāng)期的利潤(rùn)表是不受影響的。

　　合并方具體的會(huì)計(jì)處理：資產(chǎn)和負(fù)債入賬價(jià)值：原賬面價(jià)值；合并成本：支付的對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值；“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的初始確認(rèn)金額：被合并方“所有者權(quán)益”賬面價(jià)值×持股比例；直接相關(guān)費(fèi)用的處理：（1）支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等計(jì)入“管理費(fèi)用”；（2）為合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額；（3）發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)抵減其溢價(jià)收入，不足沖減的，沖減留存收益；不存在支付的對(duì)價(jià)的損益，但合并成本與確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始金額間的差額應(yīng)調(diào)整資本公積，不足沖減的調(diào)整留存收益（盈余公積(未分配利潤(rùn)）；商譽(yù):不確認(rèn)；報(bào)表:合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表；被合并方合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分應(yīng)從合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。

　　1.控股合并方式

　　（1）母公司合并分錄。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（被合并方“所有者權(quán)益”賬面價(jià)值×持股比例）

　　貸：股本（面值總額）

　　資本公積（差額，不足調(diào)整留存收益）

　?。?）合并報(bào)表涉及的調(diào)整、抵銷(xiāo)分錄：

　　借：資本公積（以資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的貸方余額為限）

　　貸：盈余公積（被合并方合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分）

　　未分配利潤(rùn)（同上）

　　借：實(shí)收資本（被合并方合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分）

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)（均同上）

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　2.吸收合并方式

　　合并報(bào)表涉及的抵銷(xiāo)分錄：

　　借：各項(xiàng)資產(chǎn)科目（被合并方賬面凈值）

　　資本公積（合并損失，不足調(diào)整留存收益）

　　貸：各項(xiàng)負(fù)債科目（同上）

　　付出的對(duì)價(jià)（合并方賬面價(jià)值）

　　股本（合并方發(fā)行的債券面值總額）

　　資本公積（合并收益）

　　四、非同一控制下企業(yè)合并的處理

　　非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。購(gòu)買(mǎi)日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買(mǎi)方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買(mǎi)方。購(gòu)買(mǎi)日為購(gòu)買(mǎi)方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期。由于最終控制方發(fā)生了變化，因此以公允價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)，這是需要注意的地方。

　　1．資產(chǎn)和負(fù)債入賬價(jià)值：公允價(jià)值。

　　2．合并成本：支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值（包括增值稅）＋直接相關(guān)費(fèi)用＋估計(jì)可能影響合并成本的很可能發(fā)生的且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量未來(lái)事項(xiàng)發(fā)生的費(fèi)用。如果是通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，則合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

　　3．“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的初始確認(rèn)金額：等于合并成本。

　　4．直接相關(guān)費(fèi)用的處理：計(jì)入合并成本。其中：（1）為合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額；（2）發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)抵減其溢價(jià)收入，不足沖減的，沖減留存收益。

　　5．存在支付的對(duì)價(jià)的損益：計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出。

　　6．購(gòu)買(mǎi)方的合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額間的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)；若小于則計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

　　7．商譽(yù):確認(rèn)。

　　8．報(bào)表:合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買(mǎi)日的合并資產(chǎn)負(fù)債表，因合并取得的被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示。

　　被合并方合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分不進(jìn)行賬務(wù)處理。

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