筆者在對建筑企業(yè)進行稅收檢查時發(fā)現(xiàn)，建筑企業(yè)對營業(yè)稅的稅收及會計處理存在兩種較為常見的做法。本文通過案例對兩種業(yè)務(wù)處理進行分析，看看哪一種處理方式走入了誤區(qū)。
　　案例
　　某建筑公司，居民企業(yè)，主營建筑安裝業(yè)務(wù)，會計處理適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，建筑業(yè)收入按完工百分比法確認，2011年實現(xiàn)建筑業(yè)主營業(yè)務(wù)收入8000萬元，發(fā)生主營業(yè)務(wù)成本5000萬元。此外，按營業(yè)稅暫行條例及其實施細則規(guī)定，2011年應(yīng)納營業(yè)稅的營業(yè)額為7000萬元，營業(yè)稅已繳納。
　　*9種處理方法
　　會計處理
　　1.資產(chǎn)負債表日確認合同收入和支出（單位：萬元，下同）
　　借：主營業(yè)務(wù)成本 5000
　　工程施工——合同毛利 3000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　8000。
　　2.計提營業(yè)稅（按8000×3%＝240）
　　借：營業(yè)稅金及附加 240
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 240。
　　3.繳納營業(yè)稅（按7000×3%＝210）
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 210
　　貸：銀行存款 210。
　　4.年終結(jié)轉(zhuǎn)損益
　　借：主營業(yè)務(wù)收入 8000
　　貸：主營業(yè)務(wù)成本 5000
　　營業(yè)稅金及附加　　240
　　本年利潤 2760。
　　企業(yè)所得稅處理
　　企業(yè)2011年度確認的主營業(yè)務(wù)收入8000萬元，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，其相對應(yīng)的營業(yè)稅也應(yīng)作為當(dāng)期的費用扣除，因此，其對應(yīng)的營業(yè)稅金及附加240萬元應(yīng)在2011年度企業(yè)所得稅的稅前扣除。 中國淘稅網(wǎng)cntaotax.net  淘盡稅海精華，網(wǎng)遍財會政策！
　　第二種處理方法
　　會計處理
　　1.資產(chǎn)負債表日確認合同收入和支出
　　借：主營業(yè)務(wù)成本5000
　　工程施工——合同毛利3000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　8000。
　　2.計提營業(yè)稅（按7000×3%＝210）
　　借：營業(yè)稅金及附加210
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅210。
　　3.繳納營業(yè)稅（按7000×3%＝210）
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅210
　　貸：銀行存款210。
　　4.年終結(jié)轉(zhuǎn)損益
　　借：主營業(yè)務(wù)收入8000
　　貸：主營業(yè)務(wù)成本5000
　　營業(yè)稅金及附加　　210
　　本年利潤2790。
　　企業(yè)所得稅處理
　　按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，企業(yè)實際發(fā)生的營業(yè)稅為210萬元，應(yīng)在2011年度企業(yè)所得稅的稅前扣除。
　　兩種處理方法的比較
　　上述兩種會計處理的主要區(qū)別是如何確定當(dāng)期的營業(yè)稅金及附加，兩種企業(yè)所得稅處理的主要區(qū)別是如何確定當(dāng)期可稅前扣除的營業(yè)稅。筆者認為，第二種會計處理及所得稅處理正確，*9種會計處理及所得稅處理存在問題。 中國淘稅網(wǎng)cntaotax.net  淘盡稅海精華，網(wǎng)遍財會政策！
　?。ㄒ唬嬏幚?/strong>
　　政策1：企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定計算確定的與經(jīng)營活動相關(guān)的稅費，借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費”科目。
　　政策2：《財政部關(guān)于營業(yè)稅會計處理的規(guī)定》（財會字〔1993〕83號）規(guī)定，施工企業(yè)按其營業(yè)額和規(guī)定的稅率，計算應(yīng)繳納的營業(yè)稅，借記“工程結(jié)算稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅”科目。
　　很顯然，計算應(yīng)繳的營業(yè)稅應(yīng)執(zhí)行營業(yè)稅政策規(guī)定，本案例中，按營業(yè)稅暫行條例及其實施細則規(guī)定，2011年度應(yīng)納營業(yè)稅的營業(yè)額為7000萬元，故會計處理中“營業(yè)稅金及附加”的金額應(yīng)該是7000×3%＝210（萬元）。 中國淘稅網(wǎng)cntaotax.net  淘盡稅海精華，網(wǎng)遍財會政策！
　?。ǘ┢髽I(yè)所得稅處理
　　企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第三十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。因此，營業(yè)稅屬于可以在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除的稅金，其扣除的原則是：實際發(fā)生、與收入有關(guān)、合理。
　　企業(yè)所得稅法實施條例第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。企業(yè)所得稅法實施條例對“與收入有關(guān)”和“合理”這兩個原則都作了解釋，但對什么是“實際發(fā)生”卻未作說明。筆者認為，判斷是否“實際發(fā)生”，應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。企業(yè)所得稅法實施條例第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。也就是說，屬于當(dāng)期的稅金，不論該稅金是否已繳納，均應(yīng)作為當(dāng)期的稅金，不屬于當(dāng)期的稅金，即使在當(dāng)期繳納，也不作為當(dāng)期的稅金。而是否屬于當(dāng)期稅金，應(yīng)按相關(guān)稅金的規(guī)定來判斷。對是否屬于當(dāng)期的營業(yè)稅，應(yīng)按照營業(yè)稅暫行條例及其實施細則的規(guī)定來判定，如果該營業(yè)稅的納稅義務(wù)已發(fā)生，就應(yīng)屬于當(dāng)期的營業(yè)稅，否則就不屬于當(dāng)期的營業(yè)稅。本文案例中，企業(yè)2011年度發(fā)生營業(yè)稅納稅義務(wù)的營業(yè)額是7000萬元，而不是8000萬元，屬于當(dāng)期的營業(yè)稅是7000×3%＝210（萬元），而不是8000×3%＝240（萬元）。 中國淘稅網(wǎng)cntaotax.net  淘盡稅海精華，網(wǎng)遍財會政策！
　　（三）稅務(wù)處理注意事項
　　建筑業(yè)營業(yè)稅與企業(yè)所得稅確認收入的納稅義務(wù)發(fā)生時間不同，計稅依據(jù)的口徑也不同。
　　1.納稅義務(wù)發(fā)生時間的區(qū)別
　?。?）營業(yè)稅。營業(yè)稅暫行條例及其實施細則規(guī)定，建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為：納稅人提供建筑勞務(wù)過程中或者完成后收取款項的當(dāng)天；簽訂書面合同的，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為建筑勞務(wù)完成的當(dāng)天；采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
　?。?）企業(yè)所得稅
　　企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定，企業(yè)從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規(guī)定，企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務(wù)收入。
　　2.計稅依據(jù)的區(qū)別
　?。?）營業(yè)稅
　　建筑業(yè)納稅人的營業(yè)額為其提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的全部價款和價外費用。其中，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)），其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。 中國淘稅網(wǎng)cntaotax.net  淘盡稅海精華，網(wǎng)遍財會政策！
　　（2）企業(yè)所得稅
　　國稅函〔2008〕875號文件規(guī)定，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，企業(yè)在各個納稅期末，應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進度扣除以前納稅年度累計已確認提供勞務(wù)收入后的金額，確認為當(dāng)期勞務(wù)收入。
　　綜上所述，一般情況下，一個工程的建筑業(yè)營業(yè)稅的計稅依據(jù)最終要大于企業(yè)所得稅計稅依據(jù)，但兩個稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時間卻很難說孰先孰后。因此，不能根據(jù)企業(yè)所得稅確認的收入來同步計算應(yīng)繳建筑業(yè)營業(yè)稅，因為這兩個稅種無論是計稅依據(jù)金額大小還是納稅義務(wù)發(fā)生時間先后都存在較大差異。
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