若商品房沒有收足全款,開發(fā)商一般不交付入住,因此,不論是對未完工建造階段的還是完工后未交付的開發(fā)產(chǎn)品所收取的款項,會計處理上一概反映在“預收賬款”科目。只有符合會計準則收入確認條件的才結(jié)轉(zhuǎn)收入。稅務(wù)處理上,依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]31號)第六條的規(guī)定,企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預售合同》所取得的收入,應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。
以A房地產(chǎn)企業(yè)為例,2009年度,A企業(yè)完工交付B項目預收收入10000萬元,其中上年收入4000萬元;完工未交付C項目預收收入6500萬元,其中上年收入2500萬元;在建D項目預收收入3500萬元。2009年12月,A企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)B項目銷售收入10000萬元,銷售成本7500萬元。A企業(yè)各項目預計計稅毛利率均為15%,暫只計算營業(yè)稅,不考慮期間費用。
B項目開發(fā)產(chǎn)品,會計上已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)收入,且收取的預收款符合國稅發(fā)[2009]31號文件確認收入的條件,確認企業(yè)所得稅收入10000萬元,結(jié)轉(zhuǎn)成本7500萬元。
若B項目收取的預收款中4000萬元已經(jīng)按照預計計稅毛利率在上一年度匯算清繳中作過納稅調(diào)整,則在2009年度應(yīng)作納稅調(diào)減處理。
B項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額=(10000-7500-10000×5%)-(4000×15%-4000×5%)=2000-400=1600(萬元)。
C項目不符合會計準則收入確認條件,會計上不結(jié)轉(zhuǎn)收入,但是按照國稅發(fā)[2009]31號文件規(guī)定,應(yīng)確認企業(yè)所得稅收入6500萬元。
需要注意的是,C項目所得稅匯算不能按照預計計稅毛利率15%進行計算。若C項目符合國稅發(fā)[2009]31號文件其中一個完工條件即視為稅法意義上的完工,此時企業(yè)應(yīng)結(jié)算計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額,將實際毛利額與預計毛利額之間的差額,計入當年度應(yīng)納稅所得額。若C項目上年度所收取的預收款中2500萬元按照預計計稅毛利率在上一年度匯算清繳中作過納稅調(diào)整,則在2009年度作納稅調(diào)減處理。
若C項目已知實際計稅成本為4550萬元,則C項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額=(6500-4550-6500×5%)-(2500×15%-2500×5%)=1625-250=1375(萬元)。
在建D項目預收收入3500萬元,會計上不結(jié)轉(zhuǎn)收入,也無法計算計稅成本。但是其符合國稅發(fā)[2009]31號文件所得稅收入確認條件,應(yīng)確認企業(yè)所得稅收入3500萬元。其屬于未完工開發(fā)產(chǎn)品,應(yīng)先按預計計稅毛利率計算出預計毛利額,計入當期應(yīng)納稅所得額。所以,D項目匯算清繳應(yīng)納稅所得額=3500×15%-3500×5%=350(萬元)。
不考慮期間費用,A房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)納稅所得額=1600+1375+350=3325(萬元)。
綜上所述,以上3個項目都符合稅法的收入確認條件,企業(yè)所得稅處理有所差異,而會計上全部結(jié)轉(zhuǎn)收入也是不對的。
高頓網(wǎng)校溫馨提示:高頓網(wǎng)校為您提供權(quán)威、專業(yè)的初級實務(wù)、高級實務(wù)、稅務(wù)處理、技能拓展、全面會計實務(wù)等資訊。在線會計實務(wù)試題,每天免費直播上課,更多精品網(wǎng)課免費試聽。高頓網(wǎng)校會計實務(wù)頻道為大家提供大量的會計入門基礎(chǔ)知識,對會計從業(yè)人員非常有參考價值。
會計實務(wù)精彩推薦:
2016年財會考試月歷
2016年財會考試信息指南
會計職稱新人成長攻略
初級會計實務(wù)知識詳解
會計人必看知識!如何做會計報表
財會專家解讀:會計電算化