借款費(fèi)用會(huì)計(jì)與稅法有哪些不同？

　　借款費(fèi)用會(huì)計(jì)與稅法有哪些不同？這篇4月21日禮拜二的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的文章已給到各位讀者們啦，請大家細(xì)細(xì)品味哦。　　一般規(guī)定

　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)威本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十七條第二款規(guī)定，企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。其他借款費(fèi)用不予資本化。另外，購置、建造活動(dòng)發(fā)生非正常中斷，但如果中斷是使資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)所必需的程序，則中斷期間發(fā)生的借款費(fèi)用，仍應(yīng)予資本化。企業(yè)籌建期間發(fā)生的長期借款費(fèi)用，除購置固定資產(chǎn)發(fā)生的長期借款費(fèi)用外，計(jì)入開辦費(fèi)，按照長期待攤費(fèi)用進(jìn)行稅務(wù)處理。

　　差異分析：從上述規(guī)定可以看出，會(huì)計(jì)與稅法對于借款費(fèi)用的范圍應(yīng)當(dāng)是一致的，在大多數(shù)情況下，會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)損益方面也不存在差異。

　　實(shí)際利率法攤銷《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：借款存在折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額。

　　財(cái)稅[2007]80號文件規(guī)定：對于采用實(shí)際利率法確認(rèn)的與金融負(fù)債相關(guān)的利息費(fèi)用，應(yīng)按照現(xiàn)行稅。收有關(guān)規(guī)定的條件，未超過同期銀行貸款利率的部分，可在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，超過的部分不得扣除。

　　在財(cái)稅[2007]80號文件下發(fā)之前，對于會(huì)計(jì)按實(shí)際利率法確認(rèn)的利息支出是否應(yīng)當(dāng)納稅調(diào)整，一直存在爭議：*9種意見認(rèn)為，稅法確認(rèn)的利息支出應(yīng)為企業(yè)實(shí)際應(yīng)當(dāng)支付的利息，即會(huì)計(jì)與稅法存在暫時(shí)眭差異；第二種意見認(rèn)為，會(huì)計(jì)與稅法無差異。而財(cái)稅[2007]80號文件顯然支持了第二種意見。

　　《實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時(shí)將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債按照期末即期人民幣匯率中間價(jià)折算為人民幣時(shí)產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。

　　企業(yè)發(fā)行債券的條件和要求相對較為嚴(yán)格，而且法律法規(guī)對發(fā)行債券的規(guī)模、利率等都進(jìn)行了明確規(guī)范，因此新稅法首次明確，企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，準(zhǔn)予在稅前全額扣除。需要注意的是，計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用，可在相關(guān)資產(chǎn)折舊、攤銷或者結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)，間接在稅前扣除。

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定，限制扣除或者不得扣除的借款費(fèi)用主要包括：

　　1、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除（實(shí)施條例第三十八條）；

　　2、向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的匯兌損失，不得在稅前扣除（實(shí)施條例第三十九條）；

　　3、應(yīng)予資本化的利息和匯兌損益，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除（實(shí)施條例第三十七條）；

　　4、資本化的借款費(fèi)用如果超過稅法規(guī)定的扣除標(biāo)準(zhǔn)（例如向非金融企業(yè)借款利息支出，超過金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分），應(yīng)當(dāng)在資本化年度調(diào)增應(yīng)納稅所得額（實(shí)施條例第三十八條）；

　　5、企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（該標(biāo)準(zhǔn)由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定）而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除（稅法第四十六條）。

　　債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y（實(shí)施條例*9百一十九條）。

　　需要說明的是，《實(shí)施條例》重申了向非金融企業(yè)借款的利息支出稅前扣除額，受到金融企業(yè)同期同類貸款利率的限制。但是在浮動(dòng)利率已經(jīng)放開的情況下，如何掌握“同期銀行貸款利率”是一個(gè)難題，目前納稅人可根據(jù)當(dāng)?shù)亟鹑谄髽I(yè)實(shí)際執(zhí)行的*6利率計(jì)算稅前扣除限額。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定：貨幣性外幣項(xiàng)目是企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債，分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負(fù)債。貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等；貨幣性負(fù)債包括應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、短期借款、應(yīng)付債券、長期借款、長期應(yīng)付款等。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表目，對于外幣貨幣性項(xiàng)目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算，因資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率與初始確認(rèn)時(shí)或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　《實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定：企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時(shí)將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債按照期末即期人民幣匯率中間價(jià)折算為人民幣時(shí)產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補(bǔ)充通知》（國稅函[2008]264號）規(guī)定：“企業(yè)外幣貨幣性項(xiàng)目因匯率變動(dòng)導(dǎo)致的計(jì)入當(dāng)期損益的匯率差額部分，相當(dāng)于公允價(jià)值變動(dòng)，按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2007]80號）第三條規(guī)定執(zhí)行，在未實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置或結(jié)算取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額，計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。”財(cái)稅[2007]80號文件第三條規(guī)定：“企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資眭房地產(chǎn)等持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。”

　　差異分析：國稅函[20081264號文件規(guī)定與《實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定是不一致的，根據(jù)高法優(yōu)于低法的原則，國稅函[2008]264號文件應(yīng)當(dāng)視為無效，即企業(yè)外幣貨幣性項(xiàng)目因匯率變動(dòng)導(dǎo)致的計(jì)入當(dāng)期損益的匯率差額部分，不屬于公允價(jià)值變動(dòng)，可以直接計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。因此，會(huì)計(jì)與稅法不存在差異。

　?。ㄒ唬┗疽?guī)定

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間（注：通常指一年以上）的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。與原會(huì)計(jì)制度相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的范圍：一是準(zhǔn)予資本化的借款費(fèi)用不再局限于專門借款費(fèi)用；二是資本化的對象不再局限于固定資產(chǎn)，如果相關(guān)資產(chǎn)（包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品等存貨）需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能形成，那么該資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用，也應(yīng)當(dāng)予以資本化。

　　差異分析：財(cái)稅[2007]80號文件明確，稅法應(yīng)予資本化借款費(fèi)用的計(jì)算口徑，與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同，即稅法與會(huì)計(jì)不存在差異。我們認(rèn)為，未執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，在計(jì)算稅法應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。
　　來源：天財(cái)會(huì)計(jì)網(wǎng)

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