我國主要稅收政策在2008年以來都發(fā)生了重大變化，如企業(yè)所得稅、增值稅、消費稅營業(yè)稅等。面對紛繁復(fù)雜的政策、法規(guī)的更迭，使得稅收籌劃存在較大空間。各種籌劃方案也應(yīng)運而生。企業(yè)應(yīng)用籌劃來減少稅收成本的現(xiàn)象越來越多。
　　近幾年流行一些稅務(wù)規(guī)劃或稅收籌劃方案，看似完美，但企業(yè)實際應(yīng)用，或是沒有可操作性，或是存在巨大涉稅風險。以下對這些籌劃理論或方法，從稅務(wù)征收管理實際操作的角度分析一下，可能會顛覆一些籌劃思想，但可以讓大家多一份選擇。
　　案例分析一：以物業(yè)管理費拆分租金規(guī)避出租房產(chǎn)稅的風險分析
　　A公司一辦公大樓出租，年租金1000萬元，年需要繳納房產(chǎn)稅120萬元。
　　籌劃方案：該1000萬租金應(yīng)該由三部分構(gòu)成：房屋租金;物業(yè)管理費、消防安全費
　　風險點分析：
　　這是當前籌劃機構(gòu)給出的通用的規(guī)避房產(chǎn)稅的方案，很多企業(yè)也正在實踐中應(yīng)用。
　　該方案風險在于：理論上，房屋租金，是指承租人因使用房屋而向出租人交付的租金。房屋租金的基本構(gòu)成因素包括以下幾個方面：房屋折舊費、維修費、管理費、利息、土地使用費、房產(chǎn)稅、利潤、稅金、保險費。
　　稅收管理所謂的租金，包括了理論上應(yīng)由產(chǎn)權(quán)人負擔的一切費用，如物業(yè)費、管理費房產(chǎn)稅等等。
　　由于規(guī)避房產(chǎn)稅問題突出，稅務(wù)機關(guān)一般制定最低租金標準來應(yīng)對。
　　如廣州、深圳等地稅機關(guān)規(guī)定：“出租人申報的租金收入低于稅務(wù)機關(guān)制定的核定計稅租金收入標準，又沒有正當理由的，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的規(guī)定，有權(quán)按照核定計稅租金收入標準核定出租人的應(yīng)納稅額”。
　　因出租房屋申報收入過低而補追究責任的案件屢見不鮮。納稅人申報的租金應(yīng)在合理水平之上，否則有被全額補稅的風險。
　　點評：
　　房產(chǎn)稅，特別是出租房屋的房產(chǎn)稅，是地稅部門非常糾結(jié)的業(yè)務(wù)，避稅手段多，人情稅多，社會關(guān)注度高。經(jīng)過多年博弈，很多地區(qū)出臺了最低租金標準，實行核定征收，具體做法是：如申報的房產(chǎn)稅高于本街、路核定的單位面積房產(chǎn)稅最低標準，按申報數(shù)繳納;如低于最低標準，按最低標準繳納。
　　案例分析二：高爾夫球場水面辦魚業(yè)養(yǎng)殖公司規(guī)避土地使用稅的風險分析
　　江蘇(招商引資重點項目)某公司購置土地3000畝進行高爾夫球場開發(fā)，中間有一大塊水面600畝，土地使用稅成為公司納稅較大的稅種。
　　專家的稅收籌劃方案：將公司分立成2家公司，一家承續(xù)原高爾夫俱樂部的業(yè)務(wù)，另一家作為魚業(yè)養(yǎng)殖公司，利用高爾夫球場水面養(yǎng)魚。根據(jù)相關(guān)的稅收優(yōu)惠，農(nóng)林牧漁所用的土地免征土地使用稅。
　　風險點分析：
　　1.3000畝土地使用權(quán)是否為高爾夫公司所有?如果是這樣，根據(jù)《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第三條規(guī)定：“土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計算征收”。即便是600畝水面已經(jīng)為養(yǎng)殖公司從事漁業(yè)使用，但由于處于高爾夫球場中間，如何證明高爾夫球場未使用。如稅務(wù)機關(guān)有證據(jù)證明其被高爾夫球場經(jīng)營使用，一樣要補繳土地使用稅。
　　2.如600畝水面的土地使用權(quán)變更為漁業(yè)養(yǎng)殖公司所有，即由高爾夫用地變?yōu)檗r(nóng)業(yè)用地，招商引資結(jié)果變了，政府是否能夠批準?
　　3.土地使用稅是地方級次的稅收收入，地方政府是否認可這種影響地方財政收入的做法?
　　4.假設(shè)以上都成立，地方政府和稅務(wù)局認可這種做法，那么，高爾夫公司何不再分立一個種草公司，高爾夫球場的草坪占地都不用繳納土地稅了?這樣高爾夫球場土地使用稅徹底“被籌劃沒了”。
　　案例分析三：一人有限公司問題規(guī)避契稅的補稅風險分析
　　甲乙兩公司擬合資成立一家公司M，其中甲方以現(xiàn)金出資3000萬元，乙方用房產(chǎn)出資協(xié)議價格7000萬元。公司M在辦理產(chǎn)權(quán)過戶時須繳納契稅。采取何種方式可免除契稅負擔?
　　在合理的商業(yè)目的下，籌劃方案是：
　　*9步：甲乙簽署借款協(xié)議，甲公司借給乙公司現(xiàn)金3000萬元。
　　第二步：乙公司以房屋和現(xiàn)金出資成立全資子公司M.向當?shù)囟悇?wù)局申請免稅。
　　第三步：甲公司受讓乙公司持有的M公司30%的股權(quán)。
　　風險點分析：
　　1.是否是重組改制?何謂重組改制?誰來認定重組改制?
　　2.是否是無償劃轉(zhuǎn)?如何認定?獨立法人之間如何才能無償劃轉(zhuǎn)?關(guān)聯(lián)企業(yè)之間是否按獨立納稅人交易價格操作?
　　重組改制契稅優(yōu)惠現(xiàn)行政策依據(jù)是《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)，該文件規(guī)定，企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。
　　但是，值得主義的是，財稅[2008]175號文件免征契稅的前提是“企業(yè)改制重組過程中”和“無償劃轉(zhuǎn)”。
　　契稅是地方稅收，直接關(guān)系到地方的財政收入。如地方政府和稅務(wù)機關(guān)設(shè)定：企業(yè)改制重組認定程序，此方案可能存在風險。
　　此籌劃方案還存在一個風險是，一人公司是否可以變更為兩人以上有限公司，法律上的爭議很多。是否能夠變更成功，還要看當?shù)毓ど滩块T的規(guī)定。即使變更成功了，稅務(wù)機關(guān)也可以依據(jù)《契稅條例實施細則》第十七條規(guī)定，納稅人因改變土地、房屋用途應(yīng)當補繳已經(jīng)減征、免征契稅的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為改變有關(guān)土地、房屋用途的當天來認定你改變用途，補征契稅。因此，以規(guī)避納稅義務(wù)為目的的籌劃方案，只要稅務(wù)機關(guān)依法行政，總會有應(yīng)對辦法。
　　案例分析四：不要對特殊重組避稅抱有過多的期望
　　籌劃方案：甲公司持有M公司85%的股權(quán)，投資成本1000萬元，公允價值6000萬元。
　　乙公司持有N公司100%的股權(quán)，投資成本5400萬元，公允價值6000萬元。
　　乙公司欲購買甲公司持有的M公司的股權(quán)，甲公司的稅收負擔：(6000-1000)×25%=1250(萬元)。
　　如果甲公司與乙公司交換股權(quán)，雙方?jīng)]有稅負。
　　實務(wù)中：乙公司可以6000萬元現(xiàn)金出資，然后與甲公司交換股權(quán)。
　　風險點分析：
　　重組是近年來的熱門話題。2009年，財政部、國家稅務(wù)總局出臺《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)，2010年又出臺了《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2010年第4號)。對于一些納稅人來說，重組的關(guān)鍵應(yīng)用問題是選擇特殊性稅務(wù)處理，規(guī)避一些企業(yè)所得稅。
　　財稅[2009]59號文出臺后一直爭議不斷。國家稅務(wù)總局公告2010年第4號出臺后，各種解讀五花八門，相關(guān)企業(yè)躍躍欲試，紛紛摩拳擦掌準備充分利用這一政策，在這里找到一些避稅的方法。
　　1.財稅[2009]59號文和國家稅務(wù)總局公告2010年第4號對計稅基礎(chǔ)的確定，說明重組的特殊性稅務(wù)處理只是所得稅的時間差異。有的重組方會推遲納稅，但不是免稅。本案計稅不變，甲公司應(yīng)納所得稅，由乙公司以后年度承擔。乙方潛在的稅收風險一定會影響雙方交易價格。
　　2.稅務(wù)機關(guān)會對財稅[2009]59號和國家稅務(wù)總局公告2010年第4號的特殊性稅務(wù)處理：“具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”進行細化，從而找到應(yīng)對避稅方案的方法。預(yù)計今后如何認定“合理的商業(yè)目的”將成為稅企爭議的焦點。本籌劃方案就可以認定為“不具有合理商定目的”。
　　3.重組辦法出臺，相關(guān)解釋也大多是管理層的字面解釋，或者是學術(shù)界的理解。如何貫徹落實，主要還在于基層征管當局的政策理解和執(zhí)行尺度。目前地市以下稅務(wù)機關(guān)很少有人精通這一政策。隨著時間的推移，基層征管機關(guān)結(jié)合地方經(jīng)濟狀況和征管水平實際，對相關(guān)政策條款進行細化，可能使一些具體政策在實際征收管理中發(fā)生變異。存在政策執(zhí)行風險。
　　4.目前重組的案例并不多，一些重組企業(yè)的稅收問題大多要在一至兩年或更長的時間才能體現(xiàn)出來，或是經(jīng)過稅收稽查才能反映出來，存在法律追溯的風險。
　　5.對于關(guān)聯(lián)方重組，一般從稅收視角去理解重組的特殊性稅務(wù)處理：內(nèi)資重組，主要是以最低成本將企業(yè)收益轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人資產(chǎn)。外資重組，主要是把國內(nèi)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至國外，特別是涉及避稅港的重組。而稅務(wù)機關(guān)的征管和稽查都是事后管理。有多少籌劃方案能真正實現(xiàn)規(guī)避納稅義務(wù)?
　　總結(jié)
　　一、稅收總是有規(guī)律可循的，任何以規(guī)避稅收為目的的籌劃方案總有一些漏洞，只要稅務(wù)機關(guān)對其追責，總會找到方法和依據(jù)。
　　二、稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法水平和稽查能力日漸提高。稅收籌劃方案只有在法律的框架下操作才有可能成立?；榕c籌劃的關(guān)系是矛盾的兩個方面，只有不斷學習，提高解決問題的能力才能掌握更多的話語權(quán)。
　　三、經(jīng)過多年的博弈，稅務(wù)機關(guān)對稅收籌劃有一套應(yīng)對辦法，而稅收籌劃也越來越向稅務(wù)顧問方向發(fā)展。規(guī)劃在事前，事后才能安全。
　　四、基于企業(yè)對稅收政策的恐懼和無奈，籌劃者以法規(guī)條文為基礎(chǔ)，對企業(yè)涉稅事項做出解決方案，達到了盡量使企業(yè)不多繳稅的目的。這應(yīng)該是最終解決方案。
　　五、稅收籌劃的空間還是非常廣闊的。稅收籌劃方案大多是針對企業(yè)的個案，涉及企業(yè)核心機密，盡管有很多成功的案例，但不能公開。企業(yè)應(yīng)該關(guān)注籌劃的結(jié)果是否實現(xiàn)了客戶、員工、稅務(wù)機關(guān)、合作伙伴等各方利益的多贏，才能長久。