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應“沖減”而不是“轉(zhuǎn)出”：一筆增值稅的處理
筆者在對某企業(yè)因退貨而申請開具紅字通知單進而產(chǎn)生特殊申報事項的分析中，發(fā)現(xiàn)增值稅申報表某些欄目產(chǎn)生負數(shù)的特殊現(xiàn)象與增值稅會計處理之間存在密切關(guān)系。
實務中因退貨而開具紅字發(fā)票的會計處理
某企業(yè)通過特殊申報程序完成申報的原因是申報表主表第14欄“進項稅額轉(zhuǎn)出”欄出現(xiàn)了負數(shù)。以下是該企業(yè)從進貨開始，在不同情況下所作的會計處理。
?。?）2007年12月外購一批貨物，已入賬，會計分錄如下：
借：存貨×××
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）×××
貸：應付賬款×××。
?。?）企業(yè)發(fā)現(xiàn)銷售方發(fā)貨數(shù)量比發(fā)票記載數(shù)量少，于2008年1月申請開具紅字通知單作退貨處理，并作進項稅額轉(zhuǎn)出，會計分錄如下：
借：應付賬款 1266.12
貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）1266.12。①
?。?）2008年2月，發(fā)現(xiàn)上月退貨金額有誤，但金額不明，故本月未作賬務處理。
（4）2008年3月，企業(yè)重新按正確金額申請開具紅字通知單，沖回1月的分錄，并重新按正確的數(shù)額作賬務處理，會計分錄如下：
借：應付賬款 1266.12（紅字）
貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）1266.12（紅字）。
借：應付賬款 1082.15
貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）1082.15。
此處企業(yè)會計處理的本意是，先將1月誤轉(zhuǎn)出的1266.12元在3月用負數(shù)全額沖減，再按正確的轉(zhuǎn)出額1082.15元在3月作賬轉(zhuǎn)出。
由于跨月的關(guān)系，所屬期為3月的申報表主表第14欄就出現(xiàn)了負數(shù)，即－183.97元（1082.15－1266.12），至此只有通過特殊申報程序才能完成申報。
稅法和會計制度對進項稅額轉(zhuǎn)出的規(guī)定
根據(jù)增值稅申報表附表二對進項稅額轉(zhuǎn)出的規(guī)定，只有“免稅貨物”、“非應稅項目、集體福利、個人消費”、“非正常損失”、“按簡易征收辦法征稅貨物”、“免、抵、退稅辦法出口貨物”、“納稅檢查調(diào)減進項稅額”、“未經(jīng)認證已抵扣的進項稅額”、“紅字專用發(fā)票通知單注明的進項稅額”可以作為進項稅額轉(zhuǎn)出處理。
根據(jù)《企業(yè)會計制度》對增值稅的核算要求，只有在企業(yè)購進的貨物發(fā)生非正常損失，或用于非應稅項目、免稅項目、集體福利或者個人消費以及其他改變用途等原因時，才應通過“應交稅費———應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算。而在本例中，企業(yè)因退貨開具紅字通知單的理由并不在上述會計處理規(guī)定的范圍之內(nèi)。
企業(yè)出現(xiàn)上述不符合會計制度處理的重要原因，在于用“沖減進項稅額”之處作了“進項稅額轉(zhuǎn)出”。按照《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的規(guī)定，企業(yè)開具紅字發(fā)票后，如果在會計處理上采用紅字更正，作沖減進項稅額而不是進項稅額轉(zhuǎn)出的處理，是不應該出現(xiàn)負數(shù)的。
綜上所述，筆者認為既符合開具紅字專用發(fā)票更正原理，又符合會計制度的處理應該是：
?。?）借：存貨×××
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）×××
?、谫J：應付賬款×××。
?。?）借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）1266.12（紅字）
?、圪J：應付賬款1266.12（紅字）。
（3）2008年2月，不用作賬務處理。
?。?）2008年3月，企業(yè)查明原因的正確金額應是沖減進項稅額1082.15元，由于1月已沖減了1266.12元，所以本月應沖回183.97元即可，會計分錄如下：
借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 183.97
貸：應付賬款183.97。
每月申報時，將第35欄的認證金額減去以上會計處理的沖減金額后的余額（即②＋③，此處③為負數(shù)），直接填入附表二第2欄，如果這樣處理，則既與開具紅字通知單用紅字沖銷的政策名實相符，又符合會計制度的規(guī)定。
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