江門會計稅務實務：長期待攤費用的稅務處理(五)

　　利計劃，預計當期應計入職工薪酬的福利費金額；資產(chǎn)負債表日，對實際發(fā)生的福利費金額和預計金額進行調(diào)整。按所屬的部門，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“應付職工薪酬——應付福利費”科目。發(fā)放時，借記“應付職工薪酬——應付福利費”，貸記“現(xiàn)金”等科目。

　?。ǘ┓秦泿判月毠じ＠M會計核算　企業(yè)向職工提供的非貨幣性職工福利費，分三種情況進行處理：

　　一是以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利，筆者認為應分兩步處理。企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，首先按照該產(chǎn)品的公允價值和相關稅費，計入成本費用中的職工福利金額；其次按照公允價值銷售產(chǎn)品處理，確認相關收入、成本、稅費。以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，按照該商品的公允價值和相關稅費計人成本費用。

　　二是將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用或租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用。企業(yè)將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應當根據(jù)受益對象，將住房每期應計提的折舊計人相關資產(chǎn)成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應當根據(jù)受益對象，將每期應付的租金計人相關資產(chǎn)成本或當期損益，并確認應付職工薪酬。難以認定受益對象的，直接計入當期損益，并確認應付職工薪酬。

　　三是向職工提供企業(yè)支付了補貼的商品或服務。企業(yè)有時以低于企業(yè)取得資產(chǎn)或服務成本的價格向職工提供資產(chǎn)或服務，如以低于成本的價格向職工出售住房、以低于企業(yè)支付的價格向職工提供醫(yī)療保健服務等。企業(yè)在出售住房等資產(chǎn)時，應當將出售價款與成本的差額（即相當于企業(yè)補貼的金額）分別情況處理：

　?。?）如果出售住房的合同或協(xié)議中規(guī)定了職工在購得住房后至少應當提供服務的年限，企業(yè)應當將該項差額作為長期待攤費用處理，并在合同或協(xié)議規(guī)定的服務年限內(nèi)平均攤銷，根據(jù)受益對象分別計入相關資產(chǎn)成本或當期損益。

　　（2）如果出售住房的合同或協(xié)議中未規(guī)定職工在購得住房后必須服務的年限，企業(yè)應當將該項差額直接計人出售住房當期損益，因為在這種情況下，該項差額相當于是對職工過去提供服務成本的一種補償，不以職工的未來服務為前提。

　　企業(yè)應當注意將以補貼后價格向職工的提供商品或服務的非貨幣性福利，與企業(yè)直接向職工提供購房補貼、購車補貼等區(qū)分開來，后者屬于貨幣性補貼，與其他貨幣性薪酬如工資一樣，應當在職工提供服務的會計期間，按照企業(yè)各期預計補貼金額，確認企業(yè)應承擔的薪酬義務，并根據(jù)受益對象計人相關資產(chǎn)的成本或當期損益。

　　需要特別注意的是，所有發(fā)放給職工的非貨幣性福利，在進行賬務處理時，應當先通過“應付職工薪酬—非貨幣性福利”科目歸集當期應計入成本費用的非貨幣性福利金額，再通過“應付職工薪酬——非貨幣性福利”科目轉入成本費用科目。

　?。ㄈ﹫?zhí)行不同會計制度下職工保險費在福利費中的核算，又分為兩種不同情況：

　　一是執(zhí)行企業(yè)會計制度的企業(yè)，基本醫(yī)療保險、補充醫(yī)療保險和補充養(yǎng)老保險三險從職工福利費列支。根據(jù)《勞動法》以及國家有關規(guī)定，為職工繳納的基本醫(yī)療保險費，從應付福利費中列支；由職工繳納的社會保險費從職工個人的應發(fā)工資中扣繳。有條件的企業(yè)為職工建立補充養(yǎng)老保險，遼寧等完善城鎮(zhèn)社會保障體系試點地區(qū)的企業(yè)，提取額在工資總額4%以內(nèi)的部分，作為勞動保險費列入成本費用，企業(yè)繳費總額超出規(guī)定比例的部分，不得由企業(yè)負擔，企業(yè)應當從職工個人工資中扣繳。個人繳費全部由個人負擔，企業(yè)不得提供任何形式的資助；非試點地區(qū)的企業(yè)，從應付福利費中列支，但不得因此導致應付福利費發(fā)生赤字。參加基本醫(yī)療保險的企業(yè)，為職工建立補充醫(yī)療保險，所需費用在工資總額4%以內(nèi)的部分，從應付福利費中列支，應付福利費不足部分作為勞動保險費直接列入成本（費用）。

　　二是執(zhí)行新會計準則的企業(yè)，基本醫(yī)療保險、補充醫(yī)療保險直接在成本費用中列支，只有補充養(yǎng)老保險在職工福利費中列支。已參加基本養(yǎng)老保險的，具有持續(xù)盈利能力和支付能力的，可以為職工建立補充養(yǎng)老保險。補充養(yǎng)老保險屬于企業(yè)職工福利范疇，由企業(yè)繳費和個人繳費共同組成。補充養(yǎng)老保險繳費總額在工資總額4%以內(nèi)的部分，從成本（費用）中列支。企業(yè)繳費總額超出規(guī)定比例的部分，不得由企業(yè)負擔，企業(yè)應當從職工個人工資中扣繳。個人繳費全部由個人負擔，企業(yè)不得提供任何形式的資助。

　　二、職工福利費的稅務處理

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準予扣除。從新《企業(yè)所得稅法》與《企業(yè)所得稅法實施條例》相關規(guī)定可知，對工資薪金、福利費均采取了據(jù)實列支的做法。在新的稅法和會計制度下福利費都規(guī)定據(jù)實扣除，二者保持了一致。

　　（一）扣除范圍與核算問題主要包括以下幾點：

　　一是尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設福利部門所發(fā)生的設備、設施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設備、設施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等。

　　二是為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。

　　三是按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。筆者認為職工回家探親途中發(fā)生的車費、住宿費、餐費等，如果企業(yè)采取按相應發(fā)票報銷的方式發(fā)放的，可以作為職工福利費列支；但如果是以現(xiàn)金形式發(fā)放的，應按工資、薪金支出來處理；對于企業(yè)年底請員工^***活動發(fā)生的費用支出，屬于人人有份的福利性開支，可以在“職工福利費”列支。

　　四是企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。

　?。ǘ┞毠じ＠M計算基數(shù)的確定　職工福利費的計算基數(shù)為工資、薪金總額，稅前允許扣除的*6限額為工資、薪金總額的14%。稅法上工資、薪金總額與會計上的有所不同，主要是不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。

　　企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，必須同時滿足以下條件才準予稅前扣除，才能作為福利費稅前扣除的基數(shù)。（1）工資、薪金已實際發(fā)放；（2）企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度，企業(yè)所制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（3）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；（4）企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務；（5）有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。對于國有性質的企業(yè)，稅務上對工資、薪金總額作了特別規(guī)定，除以上條件外，規(guī)定不得超過政府有關部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計入企業(yè)工資、薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。對于工資、薪金總額中不合理部分，不得作為計算職工福利費稅前扣除限額的依據(jù)。

　?。ㄈ┞毠じ＠M計稅基數(shù)確定　稅法上職工福利費計稅基數(shù)與會計賬務中職工福利費的發(fā)生額大多數(shù)情況下并不一致，新

 　　　　

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