高頓網(wǎng)校友情提示，*7防城港實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧相關(guān)內(nèi)容企業(yè)存貨出租的流轉(zhuǎn)稅處理問題分析(一)總結(jié)如下：
　　根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。
　　存貨類別包括產(chǎn)成品或商品、在產(chǎn)品、材料和物料等，其持有目的并不包括出租。但現(xiàn)實(shí)生活中經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有復(fù)雜性，商事主體具有很強(qiáng)的逐利性，導(dǎo)致存貨突破準(zhǔn)則（會(huì)計(jì)制度）的定義，發(fā)生出租的情況時(shí)有發(fā)生，最常見的是包裝物的出租。對(duì)于包裝物的出租，無論原來的會(huì)計(jì)制度還是現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；也不論是原來的，還是修訂后的《增值稅暫行條例》，早已形成了成型的并公認(rèn)的財(cái)稅處理方法，不再贅述。本文僅對(duì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的存貨出租新類別——產(chǎn)成品（商品）或在產(chǎn)品出租的流轉(zhuǎn)稅處理問題進(jìn)行簡(jiǎn)單的分析。
　　存貨的定義，存貨的出租，稅法在流轉(zhuǎn)稅方面未進(jìn)行特別的規(guī)定，一般認(rèn)為可參照會(huì)計(jì)制度（會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）上的規(guī)定。
　　[案例]
　　A公司是一生產(chǎn)企業(yè)，主要生產(chǎn)游艇、帆船等產(chǎn)品。2008年青島奧帆賽期間，該公司按政府要求提供一批帆船船身（未安裝發(fā)動(dòng)機(jī)）給有需要的參賽隊(duì)伍，參賽隊(duì)伍安裝上自己攜帶的發(fā)動(dòng)機(jī)后進(jìn)行訓(xùn)練。A公司在奧帆賽期間共租賃船身20余艘，租賃期限多為1-2個(gè)月，共收取租賃費(fèi)人民幣200萬元。租賃結(jié)束，參賽隊(duì)伍收回其自帶的發(fā)動(dòng)機(jī)，該公司收回這些船身后繼續(xù)用于生產(chǎn)加工，目前已經(jīng)出售5艘。該公司已經(jīng)按租賃收入申報(bào)繳納了營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅。
　　[處理]
　　*9種觀點(diǎn)
　　一、處理方式：
　　在產(chǎn)品（船身）出租環(huán)節(jié)視同銷售計(jì)征增值稅，收回再進(jìn)行加工至完工，實(shí)現(xiàn)正常銷售時(shí)再計(jì)征增值稅；出租收入作為營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅收入計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。
　　二、處理依據(jù)（理由）：
　　A公司將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品（在產(chǎn)品）用于租賃，屬于將增值稅應(yīng)稅貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第四款的規(guī)定視同銷售貨物，按照第十六條規(guī)定的順序確定銷售額。
　　因船身是半成品，無“最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格”也無“其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格”，故銷售價(jià)格應(yīng)按照組成計(jì)稅價(jià)格確定。
　　但A公司對(duì)如此處理表示異議。因?yàn)樵撆浳飳?duì)外租賃業(yè)務(wù)結(jié)束后，A公司收回這些船身仍繼續(xù)進(jìn)行生產(chǎn)，安裝上發(fā)動(dòng)機(jī)加工完工后仍用于銷售。如果在租賃環(huán)節(jié)按視同銷售申報(bào)繳納增值稅，則其以后銷售環(huán)節(jié)還要再次就已視同銷售部分申報(bào)繳納增值稅。
　　同一批帆船，船身價(jià)值被計(jì)征兩次增值稅，卻只在原料采購(gòu)環(huán)節(jié)取得一次被認(rèn)可的可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。
　　縱觀增值稅計(jì)算過程，船身價(jià)值部分兩次計(jì)稅、一次抵扣，明顯存在重復(fù)計(jì)稅，稅負(fù)畸重，不堪忍受。
　　國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站2010年12月24日對(duì)類似問題的答復(fù)，基本表明稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此類問題的態(tài)度。問題內(nèi)容：“工業(yè)企業(yè)將自制的半成品用于出租，企業(yè)收取租賃費(fèi)。是否增值稅、營(yíng)業(yè)稅都該繳納？還是應(yīng)按混合銷售行為只繳納增值稅？”
　　問題回復(fù)：“根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定：‘一項(xiàng)銷售行為如果既涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。’在該工業(yè)企業(yè)這項(xiàng)業(yè)務(wù)行為中，半成品并沒有銷售出去，因此不屬于混合銷售，應(yīng)當(dāng)根據(jù)第四條規(guī)定：‘將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，視同銷售貨物。’
　　因此應(yīng)對(duì)自制半成品用于營(yíng)業(yè)稅租賃業(yè)既要視同銷售申報(bào)繳納增值稅，同時(shí)還應(yīng)按租賃業(yè)稅目申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。”
　　三、簡(jiǎn)要分析：
　　1、可以肯定的說，此項(xiàng)業(yè)務(wù)的此種處理方式，在現(xiàn)行稅制下是有依據(jù)的。增值稅的處理符合《增值稅暫行條例》及細(xì)則、營(yíng)業(yè)稅的處理符合《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及細(xì)則的有關(guān)規(guī)定。
　　2、也可以肯定的說，此種處理在增值稅方面確實(shí)存在重復(fù)計(jì)稅情況，這與增值稅消除重復(fù)征稅的先進(jìn)性是相悖的。這也是這類企業(yè)提出異議的最主要原因。
　　第二種觀點(diǎn)
　　一、處理方式：
　　船身出租行為，作為視同銷售與租賃業(yè)的混合銷售行為，收入計(jì)征增值稅；出租收入不再單獨(dú)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。
　　二、處理依據(jù)（理由）：
　　1、《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。
　　案例中出租行為是一項(xiàng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)行為，但其同時(shí)又是一項(xiàng)增值稅貨物“視同銷售”行為。
　　該出租業(yè)務(wù)即涉及銷售貨物（出租船身視同銷售），又同時(shí)涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)（出租船身行為），屬于混合銷售行為。
　　*9階段，出租按照混合銷售行為處理，出租收入計(jì)征增值稅。
　　第二階段，收回出租物，繼續(xù)加工成完工產(chǎn)品后再銷售再計(jì)征增值稅。
　　2、由于出租收入按照混合銷售一并計(jì)征了增值稅，該部分出租收入不再單獨(dú)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。
　　三、簡(jiǎn)要分析
　　1、混合銷售行為的特征在于，混合銷售行為強(qiáng)調(diào)的是一項(xiàng)銷售行為和至少一項(xiàng)非增值稅應(yīng)稅行為的組合。這里的“一項(xiàng)銷售行為”是一個(gè)過程，這個(gè)過程至少涉及貨物銷售和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)兩項(xiàng)行為。
　　混合銷售行為所指“一項(xiàng)銷售行為”不僅涉及一“起”（作量詞）銷售行為，至少還涉及一“起”（作量詞）非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的非銷售貨物行為?；蛘哒f，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)行為是為了銷售相應(yīng)的貨物而發(fā)生的，從屬于貨物銷售行為的行為，是一項(xiàng)可以單獨(dú)成立的非貨物銷售行為。貨物的銷售行為和提供非應(yīng)稅勞務(wù)的非銷售行為，兩者之間具有著緊密的從屬關(guān)系、牽連關(guān)系，或先后承繼關(guān)系。是事實(shí)上的兩項(xiàng)行為，具有兩個(gè)標(biāo)的，會(huì)計(jì)上完全可實(shí)現(xiàn)分別核算，但稅法出于保護(hù)稅基的目的，規(guī)定無論是否分別核算，均作為一項(xiàng)銷售行為。是稅法上的一項(xiàng)行為，實(shí)質(zhì)上的兩項(xiàng)行為。
　　案例中視同銷售和出租是一“起”（作量詞）行為的兩個(gè)方面，是不可分割的一“起”（作量詞）行為，同一個(gè)標(biāo)的，既“銷”又“租”，本身就是自相矛盾，何來符合混合銷售行為之說。
　　2、《增值稅暫行條例》規(guī)定，混合銷售是指一項(xiàng)貨物的“銷售”行為和同時(shí)涉及的非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)行為的組合，而不是一項(xiàng)貨物“銷售或視同銷售”行為和同時(shí)涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的組合。根據(jù)稅收法律主義原則，如果認(rèn)為“視同銷售”行為等同于“銷售”行為，從而認(rèn)定案例中情形屬于增值稅中的混合銷售行為，則是擴(kuò)大解釋，具有稅收上的不法性，是不符合稅收法律主義原則的。
　　“觀點(diǎn)一2010年12月24日”總局答復(fù)中：“半成品并沒有銷售出去，因此不屬于混合銷售”的說法，也是持“銷售”行為不能等同于“視同銷售”行為的觀點(diǎn)。
　　3、混合銷售收入，無論是計(jì)征增值稅還是計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，其收入總額都應(yīng)包含貨物銷售收入和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的收入兩部分，“觀點(diǎn)二”視為混合銷售的收入只包括非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的收入而沒有包括“視同銷售”貨物的收入，顯然不符合混合銷售收入征稅的規(guī)定。
　　4、如果將出租收入視為混合銷售繳納增值稅，存在法律障礙。貨物（物品）出租行為屬讓渡貨物的使用權(quán)，明確屬營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，其收入征收營(yíng)業(yè)稅是《營(yíng)業(yè)稅條例》規(guī)定的，征收機(jī)關(guān)無權(quán)擅自更改，被強(qiáng)行作混合銷售征收增值稅，依據(jù)不足是無法逾越的障礙。況且，現(xiàn)在征管體制是國(guó)地稅分設(shè)，各為其“主”；財(cái)政體制是“分灶吃飯”，此消彼長(zhǎng)。其結(jié)果很可能是一項(xiàng)收入，即被國(guó)稅機(jī)關(guān)計(jì)征了增值稅，又被地稅機(jī)關(guān)計(jì)征了營(yíng)業(yè)稅。
　　5、為了解決重復(fù)納稅而任意擴(kuò)大解釋混合銷售行為，根本就是用錯(cuò)誤來糾正錯(cuò)誤，結(jié)果可能會(huì)是一個(gè)更大的錯(cuò)誤。
　　但，不可否認(rèn)，“觀點(diǎn)二”將貨物出租收入解釋為混合銷售收入征稅，再實(shí)際實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)按照銷售價(jià)值繳納增值稅的做法，解決了船身部分重復(fù)征稅問題，降低了納稅人負(fù)擔(dān)，是納稅人愿意接受的觀點(diǎn)。
 　　　　
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