烏魯木齊實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：企業(yè)類(lèi)型變更（有限責(zé)任公司變更為股份公司）稅收問(wèn)題(一)

　　有限責(zé)任公司上市的前提是將有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，在變更過(guò)程中涉及一些稅收問(wèn)題，本文就相關(guān)稅收政策進(jìn)行了梳理，并提出了相關(guān)的稅務(wù)處理意見(jiàn)，為一家之言，僅供參考。

　　一、所得稅

　?。ㄒ唬┵Y本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)股本（股本）

　　1.個(gè)人所得稅

　　對(duì)以未分配利潤(rùn)、盈余公積和除股票溢價(jià)發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅?！尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個(gè)人所得稅征收管理的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2010〕54號(hào)）】

　　（1）股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。

　　（2）盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納所得稅，股份制企業(yè)用盈余公積金及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。

　　（3）稅款由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳?！尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕198號(hào)）】

　　“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅?！尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過(guò)程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》（國(guó)稅函〔1998〕289號(hào)）】

　　公司將從稅后利潤(rùn)中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，實(shí)際上是公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本。因此，依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕198號(hào)）精神，對(duì)屬于個(gè)人股東分得再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本）的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，稅款由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳。【《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)〔1998〕333號(hào)）】

　　外籍個(gè)人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得，暫免征收個(gè)人所得稅。【《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問(wèn)題的通知》[（1994）財(cái)稅字第20號(hào)]】

　　自 1999年7月1日起，科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予個(gè)人獎(jiǎng)勵(lì)，獲獎(jiǎng)人在取得股份、出資比例時(shí)，暫不繳納個(gè)人所得稅；取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時(shí)，應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。有關(guān)此項(xiàng)的具體操作規(guī)定，由國(guó)家稅務(wù)總局另行制定。【《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅字〔1999〕45號(hào)）】

　　另外，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改組改制過(guò)程中個(gè)人取得的量化資產(chǎn)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕60號(hào)），集體所有制在改制為股份合作制企業(yè)時(shí)可以將有關(guān)資產(chǎn)量化給職工個(gè)人。對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的僅作為分紅依據(jù)，不擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，不征收個(gè)人所得稅。對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，暫緩征收個(gè)人所得稅；待個(gè)人將股份轉(zhuǎn)讓時(shí)，就其轉(zhuǎn)讓收入額，減除個(gè)人取得該股份時(shí)實(shí)際支付的費(fèi)用支出和合理轉(zhuǎn)讓費(fèi)用后的余額，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的企業(yè)量化資產(chǎn)參與企業(yè)分配而獲得的股息、紅利，應(yīng)按“利息、股息、紅利”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅?！敬宋募H適用于集體所有制企業(yè)改制為股份合作制企業(yè)，并不適用公司法上的企業(yè)類(lèi)型變更的情況】而根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)國(guó)有股權(quán)的勞動(dòng)分紅征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2001〕832號(hào)），類(lèi)似聯(lián)想集團(tuán)經(jīng)有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)，建立了一套產(chǎn)權(quán)激勵(lì)機(jī)制，將多年留存在企業(yè)應(yīng)分配給職工的勞動(dòng)分紅（1.63億元），劃分給職工個(gè)人，用于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的國(guó)有股權(quán)（35%），再以職工持股會(huì)的形式持有聯(lián)想集團(tuán)控股公司的股份的情形，對(duì)聯(lián)想集團(tuán)控股公司職工取得的用于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)國(guó)有股權(quán)的勞動(dòng)分紅，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，稅款由聯(lián)想集團(tuán)控股公司代扣代繳。【此文件是對(duì)聯(lián)想集團(tuán)改制的個(gè)案批復(fù)，個(gè)人認(rèn)為普遍指導(dǎo)意義不強(qiáng)，且不適用于公司法上的企業(yè)類(lèi)型變更的情況】

　　2.企業(yè)所得稅

　　根據(jù)《公司法》、《公司登記管理?xiàng)l例》（國(guó)務(wù)院令第451號(hào)）規(guī)定，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司屬于公司類(lèi)型的變更，且變更后折合的實(shí)收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額。

　　根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）規(guī)定，企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊(cè)名稱(chēng)、住所以及企業(yè)組織形式等的簡(jiǎn)單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類(lèi)型除外。企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀?cè)地轉(zhuǎn)移至中華人民共和國(guó)境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)），應(yīng)視同企業(yè)進(jìn)行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計(jì)稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡(jiǎn)單改變的，可直接變更稅務(wù)登記，除另有規(guī)定外，有關(guān)企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)（包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等權(quán)益和義務(wù)）由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。

　　《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第八十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱(chēng)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱(chēng)股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

　　根據(jù)上述規(guī)定，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司用資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的，可按以下原則處理：

　?。?）資本公積中原屬于資本溢價(jià)的部分轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本時(shí)，不視為利潤(rùn)分配，不繳納企業(yè)所得稅；

　　（2）資本公積中的其他資本公積、盈余公積以及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本時(shí)，視為利潤(rùn)分配，在符合規(guī)定條件的情況下免稅，不符合規(guī)定條件的情況下繳稅。

　　另外，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào)）規(guī)定，“企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。”因此，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司視同于利潤(rùn)分配行為，按以下原則處理：

　?。?）資本公積不屬于利潤(rùn)分配行為，不繳納企業(yè)所得稅。

　?。?）盈余公積和未分配利潤(rùn)進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)視同利

 　　　　

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