南陽實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)收入（所得）調(diào)整的內(nèi)容與方法(一)

　　企業(yè)所得稅的收入有廣義與狹義之分，狹義的收入是指會計(jì)賬簿上核算的收入，廣義的收入不但包括會計(jì)賬簿上核算的收入，還包括稅法調(diào)整的收入以及調(diào)整的相關(guān)所得等項(xiàng)內(nèi)容。在年度匯算清繳時(shí)，會計(jì)賬簿核算的收入是通過相應(yīng)的收入明細(xì)附表填報(bào)的，調(diào)整的收入及所得是通過附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》及其他相關(guān)附表填報(bào)的。但是，從以往年度報(bào)送的《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）》（簡稱所得稅年度納稅申報(bào)表或《主表》）及其附表看，總有相當(dāng)一部分納稅人只是在《主表》和相應(yīng)的明細(xì)附表上填報(bào)會計(jì)賬簿上的核算數(shù)額即可，很少有人按照企業(yè)所得稅法及其相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定（以下簡稱稅法）通過（填報(bào)）附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》及其他相關(guān)附表對申報(bào)的收入及其所得進(jìn)行全面調(diào)整，結(jié)果不但匯算清繳的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，給日后稅務(wù)管理和稽查帶來麻煩，同時(shí)也給企業(yè)帶來不必要的加收滯納金、罰息、乃至處以罰款等損失。為此，筆者借2011年企業(yè)所得稅匯算清繳到來之際，將收入（所得）調(diào)整的內(nèi)容與方法介紹如下，以求能夠?qū)R算清繳工作有所幫助。

　　1、視同銷售收入。

　　視同銷售收入是指按照會計(jì)制度要求納稅人在會計(jì)核算上不作銷售處理，但是按照稅法規(guī)定需要在年度所得稅匯算清繳時(shí)視同銷售確認(rèn)的收入，包括“非貨幣**易視同銷售收入”、“貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”及“其他視同銷售收入”三部分，其中：

　　“非貨幣^***易視同銷售收入”：是指納稅人將貨物、勞務(wù)或者其他財(cái)產(chǎn)無償贈與他人、或雖未無償贈送但未收取貨幣（以物易物或換入換出勞務(wù)）資金，會計(jì)核算未確認(rèn)或未全部確認(rèn)損益，按照稅收規(guī)定應(yīng)在年度所得稅申報(bào)時(shí)視同銷售應(yīng)確認(rèn)的收入。但按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，以買一贈一等方式組合銷售商品時(shí)贈出的商品除外。

　　“貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”是指納稅人將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途，會計(jì)核算上未確認(rèn)收入，按照稅法規(guī)定視同銷售確認(rèn)的收入。

　　“其他視同銷售收入”是指除上述“非貨幣**易視同銷售收入”、“貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”外，會計(jì)核算上未確認(rèn)收入，按照稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的其他業(yè)務(wù)。

　　納稅人的視同銷售收入應(yīng)按照非貨幣**易換出資產(chǎn)的公允價(jià)值或中介機(jī)構(gòu)的評估價(jià)值（市場公允價(jià)值無法確定時(shí)）先分別在附表一（1）《收入明細(xì)表》第14行、第15行、第16行填報(bào)，然后再將第13行的合計(jì)數(shù)填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第2行“視同銷售收入”第3列“調(diào)增金額”欄。已按照國家統(tǒng)一會計(jì)制度確認(rèn)非貨幣**易損益的，直接分別按照非貨幣**易換出資產(chǎn)公允價(jià)值與已確認(rèn)的非貨幣交易收益的差額填報(bào)即可。

　　2、接受捐贈收入。

　　按照稅法規(guī)定，納稅人依照國家統(tǒng)一會計(jì)制度規(guī)定將接受的捐贈直接記入“資本公積”科目的，在匯算清繳時(shí)應(yīng)當(dāng)調(diào)整為當(dāng)期收入，填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第3行“接受捐贈收入”第3列“調(diào)增金額”欄。

　　3、不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓。

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格折扣、因售出商品的質(zhì)量不合格等原因在售價(jià)上給予的銷售折讓準(zhǔn)予從總的應(yīng)收價(jià)款中扣除，但不符合此項(xiàng)規(guī)定的銷售折扣和折讓應(yīng)在匯算清繳時(shí)應(yīng)作為當(dāng)期的收入，填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第4行“不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓”第3列“調(diào)增金額”欄進(jìn)行調(diào)整。

　　4、稅收上不能按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入。

　　會計(jì)核算和稅法都強(qiáng)調(diào)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，但稅法還強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即按稅法規(guī)定有些收入在計(jì)算所得稅時(shí)是不嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的，如：《中華人民共和國所得稅法實(shí)施條例》第二十三條規(guī)定：受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：符合規(guī)定條件的勞務(wù)活動其計(jì)稅收入的確認(rèn)時(shí)間是：安裝費(fèi)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)（安裝工作是商品銷售附帶條件的除外）；廣告制作費(fèi)根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)；為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)按開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入；如此等等，因此，對已按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入，應(yīng)再按上述規(guī)定重新確認(rèn)當(dāng)期的收入額。調(diào)增的收入填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第5行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”第3列“調(diào)增金額”欄；調(diào)減的收入填入該行第4列“調(diào)減金額”欄。

　　5、權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資損益。

　　按照企業(yè)會計(jì)核算要求，在長期投資采取權(quán)益法核算的情況下，初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額要記入投資當(dāng)期的投資收入；投資期間應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損確認(rèn)為投資當(dāng)期的投資損失；投資期間應(yīng)分享被投資單位發(fā)生的凈利潤確認(rèn)為投資期間的收益。但稅法要求這些收入和損失不記入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)當(dāng)予以剔出，即：權(quán)益法核算長期股權(quán)投資對初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額在附表十一《長期股權(quán)投資所得（損失）明細(xì)表》第5列和附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第6行“按權(quán)益法核算長期股權(quán)投資對初始投資成本調(diào)整確認(rèn)收益”第4列“調(diào)減金額”填報(bào)；分擔(dān)的被投資單位發(fā)生的凈虧損確認(rèn)的損失金額在附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第7行“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資持有期間的投資損益”第3列“調(diào)增金額”填報(bào)；分享被投資單位發(fā)生的凈利潤確認(rèn)的投資收益在附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第7行“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資持有期間的投資損益”第4列“調(diào)減金額”填報(bào)。

　　6、企業(yè)重組收入。

　　企業(yè)重組有法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等多種形式，按照會計(jì)核算要求，企業(yè)重組按與當(dāng)事方確定的價(jià)格確認(rèn)重組業(yè)務(wù)收入，但稅法將企業(yè)重組分為特殊重組和一般重組兩種情況，對符合條件的特殊重組中股權(quán)支付部分可按原始計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)收入；對一般重組則要求重組各方均應(yīng)按市場公允價(jià)值確認(rèn)重組收入；因此，企業(yè)在納稅年度內(nèi)如若有重組業(yè)務(wù)，則在匯算清繳時(shí)應(yīng)當(dāng)對照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號）以及《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）等有關(guān)規(guī)定，嚴(yán)格區(qū)分特殊重組和一般重組，對調(diào)增的收入分別填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第8行“特殊重組”、第9行“一般重組”的第3列“調(diào)增金額”欄；對調(diào)減的收入則應(yīng)分別填入對應(yīng)行的第4列“調(diào)減金額”欄。

　　7、公允價(jià)值變動凈收益。

　　按照會計(jì)準(zhǔn)則要求，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)要在年度終了時(shí)以公允價(jià)值進(jìn)行一次重新計(jì)量，并將公允價(jià)值變動情況計(jì)入當(dāng)期損益，但按稅法規(guī)定在匯算清繳時(shí)應(yīng)當(dāng)將這一部分損益剔除，其調(diào)增、調(diào)減金額通過附表七《以公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)納稅調(diào)整

 　　　　

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