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工資薪金所得
一、如何區(qū)分工資薪金所得和勞務(wù)報酬所得？
如果個人與單位之間存在連續(xù)的任職或雇傭關(guān)系，那么個人從單位取得的所得應(yīng)作為工資薪金所得。是否具有“連續(xù)的任職或雇傭關(guān)系”可參考勞動合同、社會保險待遇等。勞務(wù)報酬所得屬于非獨立個人勞務(wù)。但是獨立個人勞務(wù)的獨立程度具有彈性，實踐中應(yīng)當(dāng)具體情況具體分析。
國稅函〔2006〕526號文件規(guī)定：“《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人兼職和退休人員再任職取得收入如何計算征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2005〕382號）所稱的“退休人員再任職”，應(yīng)同時符合下列條件：一、受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動合同（協(xié)議），存在長期或連續(xù)的雇用與被雇用關(guān)系；二、受雇人員因事假、病假、休假等原因不能正常出勤時，仍享受固定或基本工資收入；三、受雇人員與單位其他正式職工享受同等福利、社保、培訓(xùn)及其他待遇；四、受雇人員的職務(wù)晉升、職稱評定等工作由用人單位負(fù)責(zé)組織。”在區(qū)分工資薪金所得和勞務(wù)報酬所得時，可參考以上四個指標(biāo)。
二、新的《職工薪酬準(zhǔn)則》確定的薪酬范圍有所擴大，在計算個人所得稅時如何掌握？
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》規(guī)定：“職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。”《個人所得稅法實施條例》規(guī)定：“工資薪金所得，是指個人因任職或者受雇而取得的工資薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。”筆者認(rèn)為，會計準(zhǔn)則規(guī)定的“職工薪酬”與個人所得稅政策規(guī)定的工資薪金所得，既有聯(lián)系，又有區(qū)別。單位在扣繳職工個人所得稅時，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照個人所得稅相關(guān)政策的規(guī)定，準(zhǔn)確計算個人應(yīng)負(fù)擔(dān)的個人所得稅。
（一）職工工資、獎金、津貼和補貼
根據(jù)個人所得稅政策規(guī)定，職工工資、獎金、津貼和補貼顯然屬于工資薪金所得的范圍。
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《個人所得稅法》規(guī)定：個人取得的福利費、撫恤金、救濟金免征個人所得稅。
《個人所得稅法實施條例》規(guī)定：稅法所說的福利費，是指根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國家機關(guān)、社會團體提留的福利費或者工會經(jīng)費中支付給個人的生活補助費；所說的救濟金，是指國家民政部門支付給個人的生活困難補助費。
國稅發(fā)〔1998〕155號文件規(guī)定：下列收入不屬于免稅的福利費范圍，應(yīng)當(dāng)并入納稅人的工資薪金收入計征個人所得稅：（一）從超出國家規(guī)定的比例或基數(shù)計提的福利費、工會經(jīng)費中支付給個人的各種補貼、補助；（二）從福利費和工會經(jīng)費中支付給本單位職工的人人有份的補貼、補助；（三）單位為個人購買汽車、住房、電子計算機等不屬于臨時^*生活困難補助性質(zhì)的支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以上規(guī)定，確定支付的職工福利費是否屬于工資薪金所得，并正確計算應(yīng)代扣代繳的個人所得稅
?。ㄈ┽t(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費
財稅〔2006〕10號文件規(guī)定：企事業(yè)單位按照國家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，免征個人所得稅；個人按照國家或省（自治區(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。企事業(yè)單位和個人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，應(yīng)將超過部分并入個人當(dāng)期的工資薪金收入，計征個人所得稅。個人實際領(lǐng)（支）取原提存的基本養(yǎng)老保險金、基本醫(yī)療保險金、失業(yè)保險金和住房公積金時，免征個人所得稅。
財稅〔2005〕94號文件規(guī)定：單位為職工個人購買商業(yè)性補充養(yǎng)老保險等，在辦理投保手續(xù)時應(yīng)作為個人所得稅的工資薪金所得項目，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅；因各種原因退保，個人未取得實際收入的，已繳納的個人所得稅應(yīng)予以退回。
根據(jù)上述規(guī)定，單位為職工支付以及職工個人支付的基本保險（不超標(biāo)部分）免征個人所得稅，單位和個人支付的基本保險超標(biāo)部分以及各種補充保險，應(yīng)當(dāng)并入個人所得征稅。筆者認(rèn)為，工傷保險費和生育保險費可比照上述規(guī)定進行稅務(wù)處理。
（四）住房公積金
財稅〔2006〕10號文件規(guī)定：根據(jù)《住房公積金管理條例》、《建設(shè)部 財政部 中國人民銀行關(guān)于住房公積金管理若干具體問題的指導(dǎo)意見》（建金管〔2005〕5號）等規(guī)定精神，單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和職工個人繳存住房公積金的月平均工資不得超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標(biāo)準(zhǔn)按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
需要注意的是，財稅〔2006〕10號文件對住房公積金的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)實行的是“雙向控制”，而不是“總量控制”，即只要繳存基數(shù)和繳存比例有一項超標(biāo)，就必須進行納稅調(diào)整。
例如，某市2006年職工月平均工資為1000元，該地區(qū)職工每月稅前扣除住房公積金的*6限額為720元(1000×3×12%×2)。張某2006年月平均工資為5000元，單位和個人的繳存比例分別為6%，2007年每月實際繳存金額為600元(5000×6%×2)。陳某2006年月平均工資為1500元，單位和個人的繳存比例分別為15%，2007年每月實際繳存金額為450元(1500×15%×2)。
從表面上看，張某和陳某每月繳存的住房公積金都沒有超過720元的*6標(biāo)準(zhǔn)，但是，因為張某上年月平均工資超過當(dāng)?shù)芈毠ぴ缕骄べY的3倍，所以每月稅前扣除住房公積金的*6限額應(yīng)為360元(1000×3×6%×2)，多繳存的240元(600－360)應(yīng)當(dāng)并入工資薪金所得征稅。因為陳某的繳存比例超過12%，所以每月稅前扣除住房公積金的*6限額應(yīng)為360元(1500×12%×2)，多繳存的90元(450－360)應(yīng)當(dāng)并入工資薪金所得征稅。
（五）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費
筆者認(rèn)為，對工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費中支出的，屬于企業(yè)費用支出的部分（如職工學(xué)習(xí)培訓(xùn)費用、工會活動費用），因為個人并沒有取得所得，所以不應(yīng)當(dāng)并入個人的工資薪金所得征稅。對于從工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費中支付給個人的現(xiàn)金、實物等，除明文規(guī)定不征稅或免稅的項目外，應(yīng)當(dāng)并入個人所得征稅。
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《個人所得稅法實施條例》規(guī)定：個人取得的應(yīng)納稅所得，包括現(xiàn)金、實物和有價證券。所得為實物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價格計算應(yīng)納稅所得額；無憑證的實物或者憑證上所注明的價格明顯偏低的，由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)氐氖袌鰞r格核定應(yīng)納稅所得額。所得為有價證券的，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)票面價格和市場價格核定應(yīng)納稅所得額。因此，目前對個人的實物和有價證券所得征稅不存在爭議。但是對于企業(yè)提供給職工無償使用自己擁有的資產(chǎn)或租賃資產(chǎn)供職工無償使用，是否應(yīng)當(dāng)征收個人所得稅存在爭議。一種意見認(rèn)為此情形個人并無所得，因此不應(yīng)當(dāng)征稅，另一種意見認(rèn)為，企業(yè)為職工個人負(fù)擔(dān)的費用都應(yīng)當(dāng)計入工資薪金所得征稅。筆者認(rèn)為第二種意見是正確的。從規(guī)范個人所得稅征管的角度看，企業(yè)支付的應(yīng)由職工個人負(fù)擔(dān)的費用都必須計入個人所得。但是對企業(yè)將自己的資產(chǎn)無償提供給職工使用，如何確認(rèn)應(yīng)納稅所得，需要在政策上進一步明確。
(七)因解除與職工的勞動關(guān)系的補償
財稅〔2001〕
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