廣州實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：企業(yè)向不同債主借款費(fèi)用的財(cái)稅處理(一)

　　在企業(yè)的財(cái)務(wù)關(guān)系中，金融機(jī)構(gòu)、其他企業(yè)以及個(gè)人，都有可能成為企業(yè)的債主。由于這些債主的“身份”不同，涉及的財(cái)稅處理就不一樣。

　　1.企業(yè)向銀行借款的財(cái)稅處理

　　（1）基本規(guī)定

　　企業(yè)所得稅稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。這費(fèi)用就包括財(cái)務(wù)費(fèi)用。實(shí)施條例第三十八條又補(bǔ)充：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出。

　　這些基本規(guī)定證明，企業(yè)從銀行等金融機(jī)構(gòu)借款，其合理利息費(fèi)用是可以在稅前扣除的。

　?。?）具體扣除項(xiàng)目

　　在合理的前提條件下，向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款費(fèi)用的具體內(nèi)容包括三個(gè)部分：

　　一是借款利息，即按銀行利率計(jì)算的利息支出。

　　二是輔助費(fèi)用。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)—借款費(fèi)用（2006）》第十條對(duì)借款輔助費(fèi)用的專門規(guī)定：“專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。一般借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益”。因此，將為項(xiàng)目貸款發(fā)生的輔助費(fèi)用，比如測(cè)繪費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、評(píng)估費(fèi)、審計(jì)費(fèi)等，計(jì)入間接費(fèi)用符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，也與稅收政策一致。

　　三是浮動(dòng)利息。按照中國(guó)人民銀行規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)貸款利率包括基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率，因此，金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。利息浮動(dòng)的部分，也是可以在稅前扣除的。

　　(3)資本化的相關(guān)規(guī)定

　　符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。實(shí)施條例第三十七條第二款明確：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。但“企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。其他借款費(fèi)用不予資本化。另外，購(gòu)置、建造活動(dòng)發(fā)生非正常中斷，但如果中斷是使資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)所必需的程序，則中斷期間發(fā)生的借款費(fèi)用，仍應(yīng)予資本化。企業(yè)籌建期間發(fā)生的長(zhǎng)期借款費(fèi)用，除購(gòu)置固定資產(chǎn)發(fā)生的長(zhǎng)期借款費(fèi)用外，計(jì)入開(kāi)辦費(fèi)，按照長(zhǎng)期待攤費(fèi)用進(jìn)行稅務(wù)處理。”

　　這就明確，在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2．企業(yè)向其他企業(yè)借款的財(cái)稅處理

　?。?）基本規(guī)定

　　實(shí)施條例第三十八條明確：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。即不超標(biāo)的利息準(zhǔn)予扣除。

　　對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間的借貸，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）明確：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。

　　企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

　　稅法為企業(yè)之間的資金拆借進(jìn)行了界定，在標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)，發(fā)生的利息支出準(zhǔn)予扣除。

　?。?）具體問(wèn)題的處理

　　企業(yè)之間的拆借活動(dòng)涉及一些納稅問(wèn)題，這個(gè)必須正確處理，以防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。

　　1）關(guān)聯(lián)企業(yè)借款費(fèi)用的扣除處理

　　對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)借款費(fèi)用的扣除問(wèn)題，稅收政策是比較明確的。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）第二條規(guī)定：企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。

　　舉例說(shuō)明：假如A企業(yè)實(shí)際稅負(fù)高于B企業(yè)，按照《企業(yè)所得稅法》第六條的規(guī)定，A企業(yè)已經(jīng)將全部利息收入按照高稅負(fù)交納了企業(yè)所得稅，本著公平稅負(fù)的原則，對(duì)B企業(yè)支付給A企業(yè)的利息支出可以全部扣除。如果A企業(yè)實(shí)際稅負(fù)低于B企業(yè)，則利息支出不可以當(dāng)年扣除，也不可以轉(zhuǎn)到以后年度。

　　2）扣除依據(jù)的獲得問(wèn)題

　　借款費(fèi)用扣除的主要憑據(jù)是對(duì)方提供的利息收入發(fā)票，沒(méi)有這張發(fā)票，就不能扣除。所以，收取利息一方在收取利息后，應(yīng)給利息支付方開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票并交納營(yíng)業(yè)稅?！蛾P(guān)于印發(fā)的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）明確:非金融機(jī)構(gòu)將資金提供給對(duì)方，并收取資金占用費(fèi)，如企業(yè)與企業(yè)之間借用周轉(zhuǎn)金而收取資金占用費(fèi)，行政機(jī)關(guān)或企業(yè)主管部門將資金提供給所屬單位或企業(yè)而收取資金占用費(fèi)，農(nóng)村合作基金會(huì)將資金提供農(nóng)民而收取資金占用費(fèi)等均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　《發(fā)票管理辦法》也明確：交易必須取得對(duì)方開(kāi)具發(fā)票，否則，不得入賬報(bào)銷。

　　根據(jù)上述文件規(guī)定，對(duì)一般企業(yè)（非金融企業(yè)）來(lái)說(shuō)，從事資金拆借（屬于金融業(yè)務(wù)）還不能自開(kāi)利息發(fā)票，要向稅務(wù)機(jī)構(gòu)申請(qǐng)代開(kāi)。

　　3．企業(yè)向個(gè)人借款的財(cái)稅處理

　　在企業(yè)實(shí)務(wù)中，一些企業(yè)尤其是中小企業(yè)向個(gè)人借款的現(xiàn)象也比較常見(jiàn)。其中涉及的財(cái)稅問(wèn)題也必須正確處理，不然，就會(huì)潛伏一定的財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)。

　　（1）基本規(guī)定

　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]777號(hào)）規(guī)定如下：

　　一、企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱稅法）第四十六條及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。

　　二、企業(yè)向除*9條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，根據(jù)稅法第八條和稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除。

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

　　（二）企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。

　　國(guó)稅函[2009]777號(hào)文明確，企業(yè)向自然人借款的利息支出，要履行合法手續(xù)并在標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)，才可以在稅前扣除。

　　（2）涉稅問(wèn)題的處理

　　企業(yè)向自然人借款的涉稅問(wèn)題主要有兩個(gè)方面，一是個(gè)人收入的納稅的問(wèn)題；二是利息支出在稅前扣除的問(wèn)題?？?/div>