臺州實務稅務技巧：房地產(chǎn)企業(yè)臨時設施的財稅處理(一)

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了保證在房產(chǎn)開發(fā)過程中施工和管理的正常進行，必須搭建一些臨時設施，這些臨時設施包括：為了開發(fā)房地產(chǎn)而在工地上臨時建造的各種工棚、材料棚、休息棚、辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性房屋，以及為了銷售房屋而建造的售樓部和樣板房等營銷設施（不包括企業(yè)單獨建造的停車場所）。然而，這些臨時設施所涉及房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅等，往往被許多房開企業(yè)所忽視。對此，筆者就房開企業(yè)臨時設施應怎樣進行合理的財務和稅務處理談談自己的粗淺認識：

　　一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)臨時設施的企業(yè)所得稅和會計處理

　?。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)企業(yè)在工地上臨時建造的各種工棚、材料棚、休息棚、辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性房屋，一次性支出金額較大，并且一般不構成最終開發(fā)產(chǎn)品實體，因此，對于臨時性設施的建造成本，實際發(fā)生時直接計入開發(fā)成本，會計處理一般是：

　　借：前期工程費——臨時設施（工地上各種工棚、材料棚、休息棚和辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性設施）

　　貸：銀行存款等

　　將來開發(fā)產(chǎn)品銷售時，作為共同成本予以分配轉出。

　?。ǘ┓康禺a(chǎn)企業(yè)的項目營銷設施包括售樓部、樣板房、接待中心、展臺、展位等不同類型，根據(jù)其建設與使用的特點，可以分為以下四種模式：一是利用開發(fā)完成或部分完成的樓宇內的商品房裝修、裝飾后作為項目營銷設施使用，項目銷售完畢，作為開發(fā)產(chǎn)品銷售處理以及轉為企業(yè)自用或出租。二是利用開發(fā)小區(qū)內樓宇之外的引人矚目的位置，建造臨時設施，例如售樓部、樣板間，作為項目營銷設施使用，項目銷售完畢即行拆除或轉為企業(yè)自用或出租。三是利用開發(fā)小區(qū)內的配套設施（例如會所）裝修、裝飾后，作為項目營銷設施臨時使用；項目銷售完畢作為開發(fā)產(chǎn)品銷售處理以及轉為企業(yè)自用或出租，或者移交物業(yè)公司，產(chǎn)權歸全體業(yè)主所有。四是在開發(fā)小區(qū)之外的人口活躍密集區(qū)租入或自建銷售網(wǎng)點，項目銷售完畢，轉為其他項目使用或出租、銷售處理。這四種模式下的會計處理：

　　1.利用開發(fā)完成或部分完成的樓宇內的商品房裝修、裝飾后使用的營銷設施的會計處理。根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件的規(guī)定，計入開發(fā)間接費用核算的營銷設施建造費，包括項目小區(qū)樓宇之內的裝飾、裝修費用和樓宇之外的售樓部、樣板間等營銷設施的建造費用。將樓宇之內的商品房臨時作為售樓部、樣板間使用，因其本身就屬于特定的成本對象，所以其建造成本按照正常的開發(fā)產(chǎn)品核算，其裝修、裝飾費用若不能判斷未來是否可以隨同商品房主體一并出售，應歸屬于開發(fā)間接費用核算。

　?。?）售樓部、樣板間建造成本計入該套樣板間的“開發(fā)成本”，對于裝飾、裝修的費用，如果能夠判斷未來隨同該套商品房一并出售，則可以計入該套樣板間“開發(fā)成本”，反之，則計入“開發(fā)間接費用”核算。

　?。?）“開發(fā)間接費用”歸集的成本費用按期結轉到“開發(fā)成本——開發(fā)間接費用”科目。

　?。?）當樣板間與其他商品房一起竣工驗收時，從“開發(fā)成本”轉入“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

　?。?）當樣板間銷售，結轉收入和成本時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉入“主營業(yè)務成本”。

　?。?）當樣板間轉作自用時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉入“固定資產(chǎn)”。

　?。?）當樣板間未來出租時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉入“投資性房地產(chǎn)”。

　　“開發(fā)間接費用”應當按照國稅發(fā)[2009]31號文件第二十九條的規(guī)定，對于共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，按受益的原則和配比的原則分配至各成本對象，具體分配方法包括占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預算造價法，企業(yè)根據(jù)需要可以自行確定。

　　另外，房地產(chǎn)企業(yè)由“開發(fā)產(chǎn)品”轉入“固定資產(chǎn)”或“投資性房地產(chǎn)”的商品房之后又銷售的，需要注意國稅發(fā)[2009]31號文件第二十四條的規(guī)定，即企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品轉為自用的，其實際使用時間累計未超過12個月又銷售的，不得在稅前扣除折舊費用。

　　2.利用開發(fā)小區(qū)內樓宇之外的明顯位置建造臨時設施（例如售樓部、樣板間）作為營銷設施使用的會計處理。作為售樓部、樣板間使用的臨時設施，按照《企業(yè)會計準則》，其發(fā)生的建設成本及裝修費用在“在建工程”科目核算。完工后，其成本從“在建工程”轉入“開發(fā)間接費用”，如果非自用或出租，也可以按照國稅發(fā)[2009]31號文件的規(guī)定，直接計入“開發(fā)間接費用”核算。

　　3.利用開發(fā)小區(qū)內的配套設施（例如會所）裝修、裝飾后作為營銷設施臨時使用的會計處理。房地產(chǎn)企業(yè)除利用開發(fā)的商品房、臨時建筑作為營銷設施之外，比較多見的還有利用開發(fā)小區(qū)之內的規(guī)劃建造的會所、物業(yè)場所在銷售階段作為項目的營銷設施使用。這種類型的營銷設施其最終用途是小區(qū)規(guī)劃設計已經(jīng)確定的，即便臨時作為項目營銷設施使用，也不可以直接計入“開發(fā)間接費用”核算，而需要根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件第十七條的規(guī)定處理。

　　企業(yè)在開發(fā)區(qū)內建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施，按以下規(guī)定進行處理：

　　（1）屬于非營利性且產(chǎn)權屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設施，其建造費用按公共配套設施費的有關規(guī)定進行處理。

　?。?）屬于營利性的，或產(chǎn)權歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應當單獨核算其成本。除企業(yè)自用應按建造固定資產(chǎn)進行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進行處理。

　　4.開發(fā)小區(qū)之外的人口活躍密集區(qū)設置的銷售網(wǎng)點等營銷設施的會計處理。房地產(chǎn)企業(yè)除在項目小區(qū)內設置建造的營銷設施外，還有可能在項目小區(qū)之外的人口活躍密集區(qū)設置項目展示區(qū)、接待處、售樓部等。這些設施有可能是房地產(chǎn)企業(yè)租入使用，也有可能為自建行為。在項目小區(qū)之外的營銷設施銷售環(huán)節(jié)中發(fā)生的成本費用，無論稅務處理還是會計處理，都應當通過“營業(yè)費用”或“銷售費用”反映，如果屬于企業(yè)自建構成的固定資產(chǎn)，由此計提的折舊，計入“銷售費用”處理。

　　二、臨時性設施的房產(chǎn)稅處理

　?。ㄒ唬└鶕?jù)《財政部 稅務總局關于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（財稅地字[1986]第008號）第二十一條關于基建工地的臨時性房屋，應否征收房產(chǎn)稅的規(guī)定：凡是在基建工地為基建工地服務的各種工棚，材料棚，休息棚和辦公室，食堂，茶爐房，汽車房等臨時性房屋，不論是施工企業(yè)自行建造還是由基建單位出資建造交施工企業(yè)使用的，在施工期間，一律免征房產(chǎn)稅。但是，如果在基建工程結束以后，施工企業(yè)將這種臨時性房屋交還或者估價轉讓給基建單位的，應當從基建單位接收的次月起，依照規(guī)定征收房產(chǎn)稅。財稅地[1986]8號第十九條規(guī)定：“納稅人自建的房屋，自建成之次月起征收房產(chǎn)稅。納稅人委托施工企業(yè)建設的房屋，從辦理驗收手續(xù)之次月起征收房產(chǎn)稅。”基于以上政策規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)臨時性建筑物不征房產(chǎn)稅必須同時滿足兩個條件：一是臨時設施必須為基建工地服務，二是必須處于施工期間的臨時設施。如果基建工程結束，臨時性建筑物歸基建單位使用，則須從基建單位使用的次月起繳納房產(chǎn)稅。

　　因此，為基建工地服務的各種工棚、材料棚、休息棚和辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性房屋，在施工期間是免征房產(chǎn)稅的，如果基建工程結束以后，施工企業(yè)將這種臨時性房屋交還或者估價轉讓給基建單位的，應當從基建單位接收的次月起，依照規(guī)定征收房產(chǎn)稅?；蛘哌@些臨時性房屋是基建單位自己出資建造，只要基建工程結束以后還在使用的，就應該依照規(guī)定征收房產(chǎn)稅。

　?。ǘ┦蹣遣俊影宸康姆慨a(chǎn)稅處理。房地產(chǎn)企業(yè)為銷售房屋而建造

 　　　　

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