延安實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算(一)

　　增值稅一般納稅人，應(yīng)納稅額等于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅一般納稅人當(dāng)期應(yīng)納稅額的多少，取決于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額和當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額這兩個因素。在分別確定銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額的情況下，就不難計(jì)算出應(yīng)納稅額。

　　一、銷項(xiàng)稅額的計(jì)算

　　銷項(xiàng)稅額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額或應(yīng)稅勞務(wù)收入和規(guī)定的稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅稅額。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式為：

　　銷項(xiàng)稅額＝銷售額×適用稅率

　　銷項(xiàng)稅額是增值稅條例中的一個概念，從定義和公式中我們可以知道，它是由購買方支付的稅額；對于屬于一般納稅人的銷售方來講，在沒有抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額前，銷售方收取的銷項(xiàng)稅額還不是其應(yīng)納增值稅稅額。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算取決于銷售額和適用稅率兩個因素。適用稅率在前已有說明，此處主要介紹銷售額。需要強(qiáng)調(diào)的是，增值稅是價外稅，公式中的“銷售額”必須是不包括收取的銷項(xiàng)稅額的銷售額。

　?。ㄒ唬┮话沅N售方式下的銷售額正確計(jì)算應(yīng)納增值稅額，需要首先核算準(zhǔn)確作為增值稅計(jì)稅依據(jù)的銷售額。銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方（承受應(yīng)稅勞務(wù)也視為購買方）收取的全部價款和價外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。

　　價外費(fèi)用（實(shí)屬價外收入）是指價外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、，優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：

　　1.向購買方收取的銷項(xiàng)稅額；

　　2.受委托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)品；

　　3.同時符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：

　?。?）承運(yùn)者的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的；

　?。?）納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。

　　凡隨同銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的價外費(fèi)用，無論其會計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。

　　稅法規(guī)定各種性質(zhì)的價外收費(fèi)都要并入銷售額計(jì)算征稅，目的是防止以各種名目的收費(fèi)減少銷售額逃避納稅的現(xiàn)象。但是應(yīng)當(dāng)注意，根據(jù)國家稅務(wù)總局規(guī)定：對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價外費(fèi)用和逾期包裝物押金，應(yīng)視為含稅收入，在征稅時換算成不含稅收入再并入銷售額。按會計(jì)制度規(guī)定，由于對價外收費(fèi)一般都不在“產(chǎn)品銷售收入”或“商品銷售收入”科目中核算，而在“其他應(yīng)付款”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“營業(yè)外收入”等科目中核算。這樣，企業(yè)在實(shí)務(wù)中時常出現(xiàn)對價外收費(fèi)雖在相應(yīng)科目中作會計(jì)核算。但卻未核算銷項(xiàng)稅額；有的企業(yè)則既不按會計(jì)核算要求進(jìn)行收入核算，又不按規(guī)定核算銷項(xiàng)稅額，而是將發(fā)生的價外收費(fèi)直接沖減有關(guān)費(fèi)用科目。這些做法都是逃避納稅的錯誤行為，是要受到稅法處罰的。因此，納稅人對價外收費(fèi)按稅法規(guī)定并入銷項(xiàng)稅額計(jì)稅必須予以高度重視，嚴(yán)格核查各項(xiàng)價外收費(fèi)，保證做到正確計(jì)稅和會計(jì)核算。

　?。ǘ┨厥怃N售方式下的銷售額

　　在銷售活動中，為了達(dá)到促銷的目的，有多種銷售方式。不同銷售方式下，銷售者取得的銷售額會有所不同。對不同銷售方式如何確定其計(jì)征增值稅的銷售額，既是納稅人關(guān)心的問題，也是稅法必須分別予以明確規(guī)定的事情。稅法對以下幾種銷售方式分別作了規(guī)定：

　　1.采取折扣方式銷售

　　折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因而給予購貨方的價格優(yōu)惠（如購買5件，銷售價格折扣10％，購買10件，折扣20％等）。由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售時同時發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。這里需要做幾點(diǎn)解釋：*9，折扣銷售不同于銷售折扣。銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待（如：10天內(nèi)付款，貨款折扣2％；20天內(nèi)付款，折扣1％；30天內(nèi)全價付款）。銷售折扣發(fā)生在銷貨之后，是一種融資性質(zhì)的理財(cái)費(fèi)用，因此，銷售折扣不得從銷售額中減除。企業(yè)在確定銷售額時應(yīng)把折扣銷售與銷售折扣嚴(yán)格區(qū)分開。另外，銷售折扣又不同于銷售折讓。銷售折讓是指貨物銷售后，由于其品種、質(zhì)量等原因購貨方未予退貨，但銷貨方需給予購貨方的一種價格折讓。銷售折讓與銷售折扣相比較，雖然都是在貨物銷售后發(fā)生的，但因?yàn)殇N售折讓是由于貨物的品種和質(zhì)量引起銷售額的減少，因此，對銷售折讓可以折讓后的貨款為銷售額。第二，折扣銷售僅限于貨物價格的折扣，如果銷貨者將自產(chǎn)、委托加工和購買的貨物用于實(shí)物折扣的，則該實(shí)物款額不能從貨物銷售額中減除，且該實(shí)物應(yīng)按增值稅條例“視同銷售貨物”中的“贈送他人”計(jì)算征收增值稅。第三，對折扣銷售之所以規(guī)定銷售額與折扣額須在同一張發(fā)票上注明，是從保證增值稅征稅、扣稅相一致的角度考慮的。如果允許對銷售額開一張銷貨發(fā)票，對折扣額再開一張退款紅字發(fā)票，就可能造成銷貨方按減除折扣額后的銷售額計(jì)算銷項(xiàng)稅額，而購貨方卻按未減除折扣額的銷售額及其進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣的問題。這種造成增值稅計(jì)算征收混亂的做法是不允許的。

　　2.采取以舊換新方式銷售

　　以舊換新是指納稅人在銷售自己的貨物時，有償收回舊貨物的行為。根據(jù)稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物的，應(yīng)按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購價格。所以這樣規(guī)定，既是因?yàn)殇N售貨物與收購貨物是兩個不同的業(yè)務(wù)活動，銷售額與收購額不能相互抵減，也是為了嚴(yán)格增值稅的計(jì)算征收，防止出現(xiàn)銷售額不實(shí)、減少納稅的現(xiàn)象?？紤]到金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)、可以按銷售方實(shí)際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。

　　3.采取還本銷售方式銷售

　　還本銷售是指納稅人在銷售貨物后，到一定期限由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價款。這種方式實(shí)際上是一種籌集資金，是以貨物換取資金的使用價值，到期還本不付息的方法。稅法規(guī)定，采取還本銷售方式銷售貨物，其銷售額就是貨物的銷售價格，不得從銷售額中減除還本支出。

　　4.采取以物易物方式銷售

　　以物易物是一種較為特殊的購銷活動，是指購銷雙方不是以貨幣結(jié)算，而是以同等價款的貨物相互結(jié)算，實(shí)現(xiàn)貨物購銷的一種方式。在實(shí)務(wù)中，有的納稅人以為以物易物不是購銷行為，銷貨方收到購貨方抵頂貨款的貨物，認(rèn)為自己不是購貨；購貨方發(fā)出抵頂貨款的貨物，認(rèn)為自己不是銷貨。這兩種認(rèn)識都是錯誤的。正確的方法應(yīng)當(dāng)是：以物易物雙方都應(yīng)作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物按規(guī)定核算購貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)注意的是：在以物易物活動中，應(yīng)分別開具合法的票據(jù)，如收到的貨物不能取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票或其他合法票據(jù)的，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　5.包裝物押金是否計(jì)入銷售額

　　包裝物是指納稅人包裝本單位貨物的各種物品。納稅人銷售貨物時另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉(zhuǎn)使用。對包裝物的押金是否計(jì)人貨物銷售額呢？根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記賬核算的，時間在1年以內(nèi)，又未過期的，不并入銷售額征稅；但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額。這其中，“逾期”是指按合同約定實(shí)際逾期或以1年為期限，對收取1年以上的押金，無論是否退還均并入銷售額征稅。當(dāng)然，在將包裝物押金并入銷售額征稅時，需要先將該押金換算為不含稅價，再并人銷售額征稅。對

 　　　　

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