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包裝物是指為了包裝本企業(yè)產(chǎn)品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、袋等。根據(jù)其在企業(yè)所發(fā)揮的作用不同可分為以下幾種：生產(chǎn)過程中用以包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物；隨同產(chǎn)品出售而單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；隨同產(chǎn)品出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；出租或出借給購買單位單獨(dú)使用的包裝物。出租包裝物價(jià)值攤銷方法有：一次攤銷法、分次攤銷法和五五攤銷法等。各個(gè)環(huán)節(jié)的賬務(wù)處理因采用的包裝價(jià)值攤銷方法的不同而不同，筆者為了行文的需要選用了五五攤銷法作為出租出借包裝物價(jià)值的攤銷方法。
一、出租包裝物業(yè)務(wù)實(shí)例及其分析
企業(yè)往往因銷售商品的需要而有償租給購貨單位使用并要求按期退還的包裝物，其一般的會(huì)計(jì)核算包括租出、收取押金和租金、收回包裝物、價(jià)值攤銷、保廢等幾個(gè)環(huán)節(jié)。如果從這一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際操作來看，企業(yè)應(yīng)與承租方簽訂一個(gè)合同，合同載明收取的押金數(shù)量以及承租方延期歸還包裝物便沒收押金的條款。那么，問題在于收取的押金具有怎樣的性質(zhì)，在押金被沒收后，根據(jù)不同的押金性質(zhì)應(yīng)做出怎樣的會(huì)計(jì)核算。筆者擬從分析兩個(gè)實(shí)例入手，對出租包裝物押金的會(huì)計(jì)核算做出了嘗試性的探討。
業(yè)務(wù)實(shí)例：
例1：╳ ╳年4月1日，A公司因業(yè)務(wù)需要向B公司出租全新的包裝物一批，價(jià)值5000元，租期三個(gè)月，租金300元/月，押金4600元，合同規(guī)定：B公司按期歸還包裝物后，押金如數(shù)退回，逾期沒收押金。6月30日B公司仍未歸還包裝物。
例2：╳ ╳年4月1日，A公司因業(yè)務(wù)需要向B公司出租全新的包裝物一批，價(jià)值5000元，租期三個(gè)月，租金300元/月，押金200元，合同規(guī)定：B公司按期歸還包裝物后，押金如數(shù)退回，逾期沒收押金。6月30日B公司仍未歸還包裝物。
實(shí)例分析：
這兩個(gè)例題的關(guān)鍵在于押金的數(shù)量，押金數(shù)量的大小決定了押金的性質(zhì)、決定了逾期沒收押金后出租方對包裝物的處理方式，從而也決定了對這兩種不同押金被沒收后不同的會(huì)計(jì)核算。
例1中押金的性質(zhì)及其會(huì)計(jì)核算
在例1中，包裝物的價(jià)值共計(jì)5000元，收取的押金為4600元，從這兩個(gè)數(shù)據(jù)的比較中我們可以看到：該押金基本上可以抵償包裝物的價(jià)值。這就意味著，即使出租合同到期承租方不再歸還該包裝物，出租方也不會(huì)有什么損失。換句話說，承租方在出租合同逾期后歸不歸還該包裝物，出租方可以毫不理會(huì)。在這種情況下，出租方?jīng)]收的押金（4600元）應(yīng)視同出售包裝物這種輔助材料的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，所以應(yīng)核算為“其他業(yè)務(wù)收入”。具體會(huì)計(jì)核算如下：
?、俪鲎庠撊掳b物時(shí)，
借：包裝物——出租包裝物 5000
貸：包裝物——庫存未用包裝物 5000
?、诎雌鋬r(jià)值的50%攤銷時(shí)，
借：其他業(yè)務(wù)支出2500
貸：包裝物——包裝物攤銷2500
③收到押金時(shí)，
借：銀行存款 4600
貸：其他應(yīng)付款 4600
?、芎贤馄?，沒收押金時(shí)，
借：其他應(yīng)付款 4600
貸：其他業(yè)務(wù)收入 3818
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅 782
此時(shí)，對于租賃雙方來說，包裝物均無退還的必要，所以還應(yīng)同時(shí)編制會(huì)計(jì)分錄，攤銷剩余50%的包裝物價(jià)值。
借：其他業(yè)務(wù)支出 2500
貸：包裝物——包裝物攤銷 2500
例2中押金的性質(zhì)及其會(huì)計(jì)核算
在例2中，包裝物的價(jià)值共計(jì)5000元，收取的押金為200元，該押金只是作為承租方按期歸還包裝物的一種保證而遠(yuǎn)不能抵償包裝物的價(jià)值。這就意味著，即使出租合同逾期承租方仍負(fù)有歸還該包裝物的義務(wù)；出租方一直擁有對承租方5000元包裝物的債權(quán)，直到出租方收回該包裝物為止。在這種情況下，出租方?jīng)]收的押金（200元）應(yīng)核算為“營業(yè)外收入”。具體會(huì)計(jì)分錄如下：
?、俪鲎庠撊掳b物時(shí)，
借：包裝物——出租包裝物 5000
貸：包裝物——庫存未用包裝物 5000
?、诎雌鋬r(jià)值的50%攤銷時(shí)，
借：其他業(yè)務(wù)支出 2500
貸：包裝物——包裝物攤銷 2500
?、凼盏窖航饡r(shí)，
借：銀行存款 200
貸：其他應(yīng)付款 200
?、芎贤馄冢瑳]收押金時(shí)，
借：其他應(yīng)付款 200
貸：營業(yè)外收入 200
該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算結(jié)束以后，出租方應(yīng)及時(shí)地督促承租方盡快歸還該包裝物。待包裝物歸還時(shí)，出租方方可做出進(jìn)一步的會(huì)計(jì)核算。
?、菔栈匕b物時(shí)，
借：包裝物——庫存已用 5000
貸：包裝物——出租包裝物 5000
二、 出借包裝物的會(huì)計(jì)核算
出借包裝物是企業(yè)為了銷售產(chǎn)品，以出借方式無償提供給購貨單位暫時(shí)使用的包裝物，但要收取一定的押金。包裝物在出借期間，其價(jià)值損耗和發(fā)生的修理費(fèi)用，都是為銷售產(chǎn)品而發(fā)生的，應(yīng)記作企業(yè)的“營業(yè)費(fèi)用”。出借包裝物發(fā)出、收回及退還押金與出租核算相同，但對于逾期未退回包裝物沒收的押金，應(yīng)記作企業(yè)的“營業(yè)外收入”。出借包裝物報(bào)廢，對其殘料價(jià)值，應(yīng)沖減企業(yè)“營業(yè)費(fèi)用”，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”，貸記“營業(yè)費(fèi)用”。出借包裝物若采用五五攤銷法攤銷其價(jià)值，其核算方法與出租包裝物的核算方法基本相同，在此不再贅述。
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