呂梁稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：鹽化工業(yè)廢棄物核算

　　廢棄物是指在產(chǎn)品生產(chǎn)、流通、消費(fèi)過(guò)程中產(chǎn)生的，必須經(jīng)過(guò)特別處理才能不對(duì)環(huán)境產(chǎn)生有害影響的廢氣、廢水、廢渣及其他排放物。鹽化工業(yè)有著特殊的行業(yè)特征，多為易燃、易爆、有害、有毒物質(zhì)；生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的“三廢”成份繁多，數(shù)量大。例如，氯堿行業(yè)中工業(yè)廢水年排放量7 200～8 000萬(wàn)噸；廢氣排放600～700 億立方米；廢渣160～200 萬(wàn)噸。制堿工業(yè)中排放的大量鹽泥，以年產(chǎn)10萬(wàn)噸燒堿計(jì)，排放鹽泥達(dá)7千余噸。全國(guó)大多數(shù)氯堿企業(yè)的鹽泥棄置堆放，不僅造成環(huán)境污染、資源浪費(fèi)，還占用大量的場(chǎng)所。我國(guó)目前已經(jīng)形成了以制鹽業(yè)為基礎(chǔ)，氯堿工業(yè)和純堿工業(yè)為主體，精細(xì)化工為發(fā)展方向的鹽化工業(yè)格局。鹽化工業(yè)的規(guī)模還在不斷壯大，排放的廢棄物也在增多。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，環(huán)境保護(hù)日益重要。各種環(huán)境法規(guī)對(duì)鹽化工業(yè)環(huán)境保護(hù)的要求越來(lái)越高，廢棄物對(duì)企業(yè)的影響也越來(lái)越大。企業(yè)一方面需要提高材料利用率，降低廢棄物的排放量。另一方面，企業(yè)需要發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，綜合利用各種廢棄物，降低環(huán)境成本的同時(shí)提高企業(yè)效益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)保護(hù)環(huán)境與提高經(jīng)濟(jì)效益的雙重目標(biāo)。

　　當(dāng)前，傳統(tǒng)的核算方法未將鹽化工業(yè)廢棄物的成本單獨(dú)核算。廢棄物不管是否回收利用，其耗用的資源全部計(jì)入了產(chǎn)生廢棄物的產(chǎn)品成本。廢棄物發(fā)生各種環(huán)境污染治理或環(huán)境影響費(fèi)用時(shí)，記入“管理費(fèi)用”賬戶(hù)。例，某氯堿廠(chǎng)2×08年5月一次性投入氯化鉀、氯化鋇等原材料1 000 000元生產(chǎn)鉀液堿15 000噸，氫氧化鉀85 000噸，產(chǎn)生堿渣10 000噸，堿渣耗用各種材料共計(jì)100 000元。企業(yè)將堿渣處置后安全排放。處置過(guò)程中發(fā)生各種藥劑、運(yùn)輸費(fèi)及人工費(fèi)共25 420元。企業(yè)傳統(tǒng)的核算法為：?jiǎn)挝划a(chǎn)品所耗材料成本=1 000 000÷（15 000+85 000）=10元。如表1：

　　企業(yè)將廢棄物處置費(fèi)用記入“管理費(fèi)用”：

　　借：管理費(fèi)用　　　　　　　25 420

　　貸：銀行存款　　　　　　　25 420

　　這種處理方法存在弊端。*9，不利于廢棄物成本的管理。廢棄物未單獨(dú)核算，不能集中反映出廢棄物占用的資源，不能更好地對(duì)廢棄物進(jìn)行成本控制。第二，廢棄物耗用的資源成本全部計(jì)入產(chǎn)生廢棄物的產(chǎn)品成本，可能導(dǎo)致計(jì)入產(chǎn)品的成本比實(shí)際耗用的成本多。例如，當(dāng)廢棄物回收利用于生產(chǎn)其他產(chǎn)品時(shí)，這種核算方法就會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)生廢棄物的產(chǎn)品的成本增加，回收利用所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本減少。廢棄物處置時(shí)發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，將減少產(chǎn)品成本，影響產(chǎn)品成本效益分析。可見(jiàn)，傳統(tǒng)的核算方法不利于反映企業(yè)各產(chǎn)品及各業(yè)務(wù)成本的真實(shí)情況。第三，企業(yè)從自身利益出發(fā)，可能不對(duì)廢棄物的環(huán)境影響進(jìn)行治理，從而導(dǎo)致環(huán)境成本外部化，造成社會(huì)成本的增加。

　?。ㄒ唬}化工業(yè)廢棄物成本構(gòu)成分析核算

　　廢棄物的成本，首先需要分析廢棄物的成本構(gòu)成。企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程可以看成是能量轉(zhuǎn)化過(guò)程，它包括一個(gè)有效能量的轉(zhuǎn)化過(guò)程和一個(gè)無(wú)效能量的轉(zhuǎn)化過(guò)程。有效能量的轉(zhuǎn)化過(guò)程是指將能量通過(guò)勞動(dòng)轉(zhuǎn)化為合格產(chǎn)品，以滿(mǎn)足人們的需要。無(wú)效能量轉(zhuǎn)化過(guò)程指企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中，由于資源得不到充分利用而造成的能量喪失。這些喪失的能量以廢水、廢氣、廢渣等方式輸出，成為廢棄物。鹽化工業(yè)廢棄物的成本構(gòu)成如圖1：

　　根據(jù)圖1，廢棄物的成本由處置成本和回收利用成本構(gòu)成。其中，廢棄物的處置成本包括無(wú)效能量成本、環(huán)境污染治理成本和環(huán)境影響成本。環(huán)境污染治理成本指為達(dá)標(biāo)排放發(fā)生的物料及人工費(fèi)，企業(yè)繳納的各種排污收費(fèi)等。環(huán)境影響成本指企業(yè)對(duì)環(huán)境造成不利影響而支付的各種罰款或賠償款，例如，企業(yè)因超標(biāo)排放支付的各種罰金，對(duì)農(nóng)作物造成損失的賠償?shù)?。廢棄物的處置使廢棄物退出了生產(chǎn)領(lǐng)域，其處置成本應(yīng)由產(chǎn)生廢棄物的產(chǎn)品承擔(dān)，所以最后分配計(jì)入合格產(chǎn)品成本。企業(yè)回收利用的廢棄物發(fā)生回收利用成本，包括回收利用廢棄物耗用的無(wú)效能量和回收投入使用前發(fā)生的費(fèi)用，如，運(yùn)輸費(fèi)，去除有毒物質(zhì)的費(fèi)用等?；厥绽贸杀九c回收利用收入相配比，產(chǎn)生回收利用凈損益。

　　為了更好地控制鹽化工業(yè)廢棄物成本，為其管理提供依據(jù)，需要將與廢棄物有關(guān)的成本從其他成本中分離出來(lái)，設(shè)置專(zhuān)門(mén)的賬戶(hù)進(jìn)行核算。廢棄物的核算分為成本歸集和分配兩個(gè)環(huán)節(jié)。處置廢棄物與回收利用廢棄物成本的歸集和分配有區(qū)別。

　　（二）處置廢棄物的核算

　　鹽化工企業(yè)產(chǎn)生的廢棄物有的回收利用價(jià)值小，不符合回收利用的成本效益原則；有的雖然回收利用價(jià)值大，但是現(xiàn)有回收利用技術(shù)還達(dá)不到回收利用的水平而無(wú)法回收利用。對(duì)這些廢棄物需要進(jìn)行處置。核算處置廢棄物的成本時(shí)，首先，應(yīng)將廢棄物耗用的無(wú)效能量成本獨(dú)立出來(lái)，借：廢棄物，貸：原材料。其次，將企業(yè)對(duì)廢棄物進(jìn)行治理發(fā)生的環(huán)境污染治理成本和環(huán)境影響成本歸集入廢棄物成本，借：廢棄物，貸：庫(kù)存現(xiàn)金等。最后，將廢棄物成本按產(chǎn)品成本動(dòng)因分配進(jìn)入產(chǎn)生廢棄物的產(chǎn)品成本，借：生產(chǎn)成本——廢棄物，貸：廢棄物。

　　如前例，計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，應(yīng)考慮堿渣的處理，單位產(chǎn)品耗用材料費(fèi)用=（1 000 000-100 000）÷（15 000+85 000）=9（元）。如表2：

　　將廢棄物耗用原材料獨(dú)立出來(lái)的會(huì)計(jì)分錄為：借：廢棄物100 000，貸：原材料100 000.廢渣的處置費(fèi)用，借：廢棄物 25 420，貸：銀行存款 25 420.廢棄物的總成本=100 000+25 420=125 420（元）。將廢棄物成本按成本動(dòng)因（本例為產(chǎn)品產(chǎn)量）進(jìn)行分配。每單位產(chǎn)品應(yīng)分配的廢棄物費(fèi)用=125 420÷（15 000+85 000）≈1.25（元）。如表3：

　　廢棄物的分錄為：

　　借：生產(chǎn)成本——廢棄物（鉀液堿）18 750

　　——廢棄物（氫氧化鉀）106 670

　　貸：廢棄物125 420

　　通過(guò)廢棄物成本的歸集和分配，可以全面地反映廢棄物的總成本以及各產(chǎn)品承擔(dān)的廢棄物成本，從而更好地對(duì)廢棄物進(jìn)行管理。

　?。ㄈ┗厥绽脧U棄物的核算

　　回收利用廢棄物歸集的成本包括耗用的無(wú)效能量成本以及回收利用廢棄物投入使用前發(fā)生的各種費(fèi)用?；厥绽脧U棄物的耗用的無(wú)效能量的核算與處置廢棄物耗用無(wú)效能量成本相同，獨(dú)立記入廢棄物成本，借：廢棄物，貸：原材料?；厥绽脧U棄物投入使用前發(fā)生的各種費(fèi)用記入廢棄物成本，借：廢棄物，貸：銀行存款等。與處置廢棄物的核算不同的是，回收利用時(shí)耗用的廢棄物的成本應(yīng)分配計(jì)入相應(yīng)的回收利用所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本，由廢棄物回收利用所生產(chǎn)的產(chǎn)品收入補(bǔ)償。假設(shè)上例中，企業(yè)將廢渣回收作為添加劑生產(chǎn)飼料20 000噸。在投入生產(chǎn)使用前去除有毒有害物質(zhì)發(fā)生各種費(fèi)用34 120元。借：廢棄物34 120貸：銀行存款 34 120.廢棄物成本應(yīng)計(jì)入飼料的成本，則飼料應(yīng)分配的廢棄物總成本=100 000+34 120=134 120（元），單位成本=134 120÷20 000≈6.7（元）。如表4：

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：生產(chǎn)成本——廢棄物（飼料）　　　　　134 120

　　貸：廢棄物　　　　　　　　　　　　　　　 134 120

　　鹽化工業(yè)中排放的大量廢棄物是可以回收利用的，且回收利用的經(jīng)濟(jì)效益高。例如，在鹽泥中通入CO2氣體，使其與鹽泥中的氫氧化鎂發(fā)生反應(yīng)，然后進(jìn)行高溫燃燒，可制得輕質(zhì)氧化鎂。輕質(zhì)氧化鎂可用于油漆工業(yè)、橡膠工業(yè)、造紙業(yè)的填充劑；還可用于制鎂磚、坩堝等優(yōu)質(zhì)耐火材料。再如，純堿生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的大量副產(chǎn)物堿渣，可用于建筑工程，也可用于化肥、土壤改良劑，畜禽飼料添加劑等。制鹽過(guò)程中排放的大量苦鹵，富含各種有機(jī)物，回收利用的用途廣泛。鹽化工業(yè)加強(qiáng)廢棄物管理的關(guān)鍵在于發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，綜合利用各種廢棄物。廢棄物正確核算，為管理提供可靠的數(shù)據(jù)，有助于降低企業(yè)環(huán)境成本的同時(shí)提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益。

 　　　　

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