CFO必讀：增值稅籌劃方案（三）

　　高頓網(wǎng)校小編寄語(yǔ)：在房地產(chǎn)稅費(fèi)中，土地增值稅引人關(guān)注，原因一是稅率較高，稅負(fù)重，二是籌劃余地較大，可以節(jié)省較多稅金支出。
 
　　土地增值稅稅法規(guī)定，有下列5種情形之一的，可以享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策：
　　1.納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%。
　　2.因國(guó)家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。因城市規(guī)劃、國(guó)家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，免征土地增值稅。
　　3.房地產(chǎn)入股免稅。以房地產(chǎn)作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中的房地產(chǎn)，暫免征土地增值稅。
　　4.合作建自用房免稅。對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。
　　5.在企業(yè)兼并中，對(duì)被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征土地增值稅。
 
　　根據(jù)以上的土地增值稅的優(yōu)惠政策，我們策劃出以下稅務(wù)籌劃方案：
 
　　企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)籌劃方案
　　假設(shè)A公司收購(gòu)B公司。A公司收購(gòu)前凈資產(chǎn)的公允價(jià)面值為1000萬(wàn)元，B公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為-100萬(wàn)元，收購(gòu)價(jià)500萬(wàn)元（增值部分主要為房地產(chǎn)），合并前有尚未彌補(bǔ)的虧損700萬(wàn)元（未超過(guò)稅法規(guī)定的5年彌補(bǔ)期限）。企業(yè)合并過(guò)程中的非股權(quán)支付額為低于20%，預(yù)計(jì)合并后A公司每年應(yīng)納稅所得額約為100萬(wàn)元。
　　根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000]119號(hào)文件規(guī)定，A公司吸收合并B公司有兩種稅務(wù)處理方案：
　　方案一：免稅合并。因?yàn)楸纠蟹枪蓹?quán)支付比例低于20%，所以B公司可不確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，其虧損可由合并后的A公司繼續(xù)用以后年度實(shí)現(xiàn)的與B公司凈資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)，A公司接受B公司全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須以B公司原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。
　　方案二：應(yīng)稅合并。當(dāng)非投權(quán)支付比例低于20%時(shí)，國(guó)稅發(fā)[2000]119號(hào)文件規(guī)定為“可選擇”免稅合并，因此A公司和B公司有權(quán)選擇應(yīng)稅合并。B公司可視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓?zhuān)幹萌抠Y產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅，B公司以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)合并后的A公司彌補(bǔ)，A公司接受B公司的有關(guān)資產(chǎn)，計(jì)稅時(shí)可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。
　　方案比較：
　　1.方案一中B公司不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不繳納企業(yè)所得稅。方案二中B公司須確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅600萬(wàn)元[500-（-100）]，但確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得可全部用于彌補(bǔ)以前年度虧損（600＜700），不需要負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅；
　　2.方案一中B公司虧損可結(jié)轉(zhuǎn)到合并后的A公司進(jìn)行彌補(bǔ)，但B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值僅占合并后A公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的37.5%[600÷（1000+600）×100%]，合并后每年大約只能約補(bǔ)虧損37.5萬(wàn)元（100×37.5%），考慮稅前彌補(bǔ)虧損年限，合并前B公司的700萬(wàn)元虧損，合并后大約只能在稅前彌補(bǔ)187.5萬(wàn)元。方案二中B公司虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)到A公司彌補(bǔ)；
　　3.方案一中A公司接受B公司的有關(guān)資產(chǎn)只能按B公司原帳面凈值提取折舊（或攤銷(xiāo)，下同）在稅前扣除。方案二中A公司接受B公司的有關(guān)資產(chǎn)可按評(píng)估價(jià)值提取折舊在稅前扣除。
　　由此可見(jiàn)，在本例中，無(wú)論采取哪種合并方案，B公司均不需要負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅。方案一的優(yōu)勢(shì)在于合并后A公司可以稅前彌補(bǔ)B公司的虧損約187.5萬(wàn)元，方案二在優(yōu)勢(shì)在于合并后A公司可以稅前多列支取折舊60萬(wàn)元，可見(jiàn)，方案二顯然優(yōu)于方案一。
　　在企業(yè)收購(gòu)過(guò)程中，按公允價(jià)面值考慮到對(duì)資產(chǎn)(房地產(chǎn))進(jìn)行評(píng)估增值稅務(wù)處理。這樣加大多房地產(chǎn)成本。選擇應(yīng)稅合并，從而在稅前列支更多的固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)等費(fèi)用。

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