準則修訂前設置待攤費用和預提費用賬戶的目的是：按權責發(fā)生制原則，嚴格劃分費用的受益期間，正確計算各個會計期間的成本和盈虧，換句話說就是“誰 受益，誰負擔費用”。新會計準則取消了待攤費用和預提費用科目，在準則和準則指南中都沒有說明跨期攤提費用怎么進行賬務處理。本文對該問題作一探討。

 

　　一、待攤費用在新會計準則下的會計處理

 

　　（一）按新準則規(guī)定，“待攤費用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。

 

　　1.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出

 

　　經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法 進行攤銷。

 

　　2.固定資產(chǎn)修理費

 

　　固定資產(chǎn)修理費用等，不再采用待攤或預提方式，應當在發(fā)生時計入當期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用，借記“管理費用” 等科目，貸記“銀行存款”等科目；企業(yè)發(fā)生的與專設銷售機構相關的固定資產(chǎn)修理費用等，借記“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。

 

　　待攤預提費用會計分錄核算舉例

 

　　例一、假定某工業(yè)企業(yè)10月份通過銀行預付第4季度保險費12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門2700元，專設的銷售機構1200元。

 

　　支付時的會計分錄為：

 

　　借：待攤費用——預付保險費12600

 

　　貸：銀行存款12600

 

　　10月份該企業(yè)要編制待攤費用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費用分配表編制會計分錄如下：

 

　　借：制造費用——保險費2900

 

　　管理費用——保險費900

 

　　營業(yè)費用——保險費400

 

　　貸：待攤費用——待攤保險費4200

 

　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

 

　　3.預付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費

 

　　超過一年以上攤銷的固定資產(chǎn)租賃費用，應在“長期待攤費用”賬戶核算。

 

　　4.低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷

 

　　采用一次轉銷法的，領用時應按其賬面價值，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉材料”。

 

　　采用其他攤銷法的，領用時應按其賬面價值，借記“周轉材料（在用）”，貸記“周轉材料（在庫）”；攤銷時應按攤銷額，借記“管理費用”、“生產(chǎn) 成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉材料（攤銷）”。

 

　?。ǘ┏鲜鰩醉棙I(yè)務外，還有一些需要在“待攤費用”科目中核算的業(yè)務。比如：預付保險費、預付報刊訂閱費、預付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的 租金以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅額較大需分攤的數(shù)額等。但是新發(fā)布的會計科目表中，刪去了“待攤費用”科目，資產(chǎn)負債表中也刪去了“待攤費用” 項目。這幾項業(yè)務如何處理，有幾種觀點。

 

　　*9種觀點： 支出發(fā)生時一次計入損益。

 

　　這種觀點認為，待攤費用是企業(yè)已經(jīng)支付但應由本期和以后各期負擔的攤銷期在一年以內(nèi)（包括一年）的費用，支出發(fā)生時一次計入損益與分期攤銷計入 損益對全年的損益影響是一樣的。但筆者認為，這樣處理不符合權責發(fā)生制的核算基礎，沒有嚴格劃分費用的受益期間，不能正確計算各個會計期間的成本和盈虧， 不能體現(xiàn)“誰受益，誰負擔費用”。比如：2007年12月支付2008年的報刊雜志費，是不能計入2007年損益的。

 

　　第二種觀點：設置“待攤費用”科目核算。

 

　　企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)本單位的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目。因此，企業(yè)如有預付保險費、預付報刊訂閱費、預付以經(jīng)營租賃方 式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票等業(yè)務，可以增設“待攤費用”科目。期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他流動資產(chǎn)”中反映。

 

　　例1：假定某企業(yè)10月份通過銀行預付第4季度保險費12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門 2700元，專設的銷售機構1200元。

 

　　支付時的會計分錄為：

 

　　借：待攤費用——預付保險費 12600

 

　　貸：銀行存款12600

 

　　10月份該企業(yè)要編制待攤費用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費用分配表編制會計分錄如下：

 

　　借：制造費用——保險費2900

 

　　管理費用——保險費900

 

　　營業(yè)費用——保險費400

 

　　貸：待攤費用——待攤保險費 4200

 

　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

 

　　第三種觀點：不增設“待攤費用”科目。

 

　　企業(yè)預付保險費、預付報刊訂閱費、預付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債 表中的“預付款項”項目中反映。

 

　　例2：假定某企業(yè)2007年1月1日租入管理用辦公設備一批，每月租金7000元，每季初支付租金。1月1日支付租金時：

 

　　借：預付賬款——預付租金 21000

 

　　貸：銀行存款21000

 

　　2007年1~3月份攤銷時編制會計分錄如下：

 

　　借：管理費用——設備租金 7000

 

　　貸：預付賬款——預付租金 7000

 

　　例3：假定某企業(yè)2007年12月預付2008年上半年報刊雜志費12000元，會計分錄為：

 

　　借：預付賬款——預付報刊雜志費12000

 

　　貸：銀行存款 12000

 

　　2007年12月31日，“預付賬款”的借方余額12000元列示在資產(chǎn)負債表的“預付款項”項目中。

 

　　2008年1~6月份攤銷時編制會計分錄如下：

 

　　借：管理費用——報刊雜志費 2000

 

　　貸：預付賬款——預付報刊雜志費 2000

 

　　例4：假定某企業(yè)10月份通過銀行預付第4季度保險費12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門 2700元，專設的銷售機構1200元。

 

　　支付時的會計分錄為：

 

　　借：預付賬款——預付保險費12600

 

　　貸：銀行存款12600

 

　　10月份該企業(yè)要編制待攤費用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費用分配表編制會計分錄如下：

 

　　借：制造費用——保險費 2900

 

　　管理費用——保險費 900

 

　　營業(yè)費用——保險費 400

 

　　貸：預付賬款——預付保險費 4200

 

　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

 

　　二、預提費用在新會計準則下的會計處理

 

　　（一）按照新準則，預提的租金和短期借款利息已不在本科目核算。

 

　　1.預提短期借款利息

 

　　按照新準則，企業(yè)預提的短期借款利息在“應付利息”科目中核算。預提利息時，借記“財務費用”，貸記“應付利息”；支付利息時，借記“應付利 息”，貸記“銀行存款”。

 

　　2.預付固定資產(chǎn)租金

 

　　按照新準則，企業(yè)應付租入固定資產(chǎn)租金在“其他應付款”科目核算。

 

　　例5：甲公司從2007年1月1日起，以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設備一批，每月租金8000元，按季支付。3月31日，甲公司以銀行存款支 付應付租金。甲公司的有關會計處理如下：

 

　?。?）1月31日計提應付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金：

 

　　借：管理費用8000

 

　　貸：其他應付款 8000

 

　　2月底會計處理同上。

 

　?。?）3月31日支付租金：

 

　　借：管理費用 8000

 

　　其他應付款16000

 

　　貸：銀行存款24000

 

　　（二）除上述兩項業(yè)務外，還有一些業(yè)務需要在“預提費用”科目核算。比如：預提保險費等。但是新發(fā)布的會計科目表中，刪去了“預提費用”科目， 資產(chǎn)負債表中也刪去了“預提費用”項目。這幾項業(yè)務如何處理，也有幾種觀點。

 

　　*9種觀點：不預提，支出發(fā)生時一次計入損益。

 

　　比如：6月末支付前半年的保險費，全部計入6月份的成本費用中。筆者認為，這樣處理不符合權責發(fā)生制的核算基礎。

 

　　第二種觀點：設置“預提費用”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他流動負債”中反映。

 

　　第三種觀點：不增設“預提費用”科目。

 

　　企業(yè)預提保險費等時，在“其他應付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他應付款”項目中反映。

 

　　例6：甲企業(yè)與保險公司簽訂合同，3月末支付一季度的保險費，則1月末、2月末預提保險費時，借記有關成本費用科目，貸記“其他應付款”，3月 末支付保險費時，借記“其他應付款”等，貸記“銀行存款”。

 

　　新會計準則取消了待攤費用和預提費用科目，資產(chǎn)負債表中取消了待攤費用和預提費用項目，筆者傾向于第三種觀點，即不增設“待攤費用”和“預提費 用”科目。企業(yè)預提保險費等時，在“其他應付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“其他應付款”項目中列示。企業(yè)預付保險費、預付報刊訂閱費、預付以 經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負債表中的“預付款項”項目中列示。

 

　　待攤預提會計分錄之歌

 

　　待攤預提都跨期，權責發(fā)生來攤提。

 

　　先花貨幣是待攤，后掏腰包走預提。

 

　　支付待攤借方記，貸方資金來放棄。

 

　　攤銷需從貸方轉，借走費用進損益。

 

　　預提費用貸方提，四費借方來對應。

 

　　付費借方減預提，現(xiàn)金存款別忘記。

 

　　這個口訣可以這樣解釋：

 

　　*9句指出按照賬戶的用途和結構進行分類，待攤費用和預提費用都屬于跨期攤提費用，兩者核算的基礎都是“權責發(fā)生制”；第二句指出兩者在資金耗費時間先后的區(qū)別。第三句對應的待攤費用在付費時的會計分錄，即“借：待攤費用；貸：銀行存款”。第四句對應的待攤費用在分攤時的會計分錄，即“借：管理費用；貸：待攤費用”。其實這個分錄的借方可能是制造費用，也可能是管理費用等，主要是期間費用，所以言其“進損益”。第五句對應的預提費用在提取時的會計分錄，即“借：管理費用；貸：預提費用”。其借方主要是制造費用、管理費用、財務費用、營業(yè)費用，所以是“四費”。第六句對應的預提費用在付費時的會計分錄，即“借：預提費用；貸：銀行存款”。當然，以上會計分錄中的銀行存款，也可以是現(xiàn)金，兩者都屬于貨幣資金。