企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷處理例解

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易通常有三種類型：(1)一方將自己生產(chǎn)或經(jīng)銷的商品銷售給另一方作為固定資產(chǎn)使用；(2)一方將自己的固定資產(chǎn)銷售給另一方作為固定資產(chǎn)使用；(3)一方將自己的固定資產(chǎn)銷售給另一方作為普通商品銷售。*9種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生后，賣方按照售價(jià)確認(rèn)為營業(yè)收入，并將銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)至營業(yè)成本，從而確認(rèn)為當(dāng)期損益，對(duì)于企業(yè)集團(tuán)來講這項(xiàng)損益是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；買方按照購買價(jià)格確認(rèn)為固定資產(chǎn)，其固定資產(chǎn)價(jià)值中包含著上述未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，并按其計(jì)提折舊。第二種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生后，賣方將出售固定資產(chǎn)原價(jià)、累計(jì)折舊和相應(yīng)的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理，出售固定資產(chǎn)的價(jià)款計(jì)入固定資產(chǎn)清理，清理完畢后凈損益結(jié)轉(zhuǎn)至營業(yè)外收入或營業(yè)外支出計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)于企業(yè)集團(tuán)來講這項(xiàng)損益也是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；買方按照購買價(jià)格確認(rèn)為固定資產(chǎn)，其固定資產(chǎn)價(jià)值中包含著上述未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益，并按其計(jì)提折舊。由于固定資產(chǎn)使用壽命較長，所以*9種類型和第二種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易不僅對(duì)交易當(dāng)期有影響，而且對(duì)以后使用該固定資產(chǎn)的各期都會(huì)產(chǎn)生影響。第三種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生后，賣方的處理和第二種類型一樣，買方按照購買價(jià)格確認(rèn)為商品存貨，如果買方將其在當(dāng)期銷售出去，會(huì)確認(rèn)營業(yè)收入和營業(yè)成本，從企業(yè)集團(tuán)來講賣方確認(rèn)的損益就是當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)損益；如果買方當(dāng)期沒有銷售出去，從企業(yè)集團(tuán)來講賣方確認(rèn)的損益就是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益，體現(xiàn)在買方的期末存貨價(jià)值中。所以第三種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易影響時(shí)間，取決于買方購入后何時(shí)銷售出去，可能只影響當(dāng)期，可能還會(huì)影響下期。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表必須將內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響抵銷。

*9種類型的抵銷。首先，應(yīng)將買方購進(jìn)的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益，以及賣方確認(rèn)的營業(yè)收入、營業(yè)成本予以抵銷；其次，由于買方對(duì)該固定資產(chǎn)按照包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益的原價(jià)計(jì)提折舊，折舊費(fèi)計(jì)人相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益，從企業(yè)集團(tuán)來講該固定資產(chǎn)應(yīng)按照不包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益的原價(jià)計(jì)提折舊，因此還必須將按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益當(dāng)期多提或少提的折舊金額予以抵銷。

[例1]甲企業(yè)2008年1月1日將生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給乙企業(yè)作為管理用固定資產(chǎn)，銷售價(jià)格為250萬元，銷售成本為200萬元；乙企業(yè)對(duì)該固定資產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用壽命5年，預(yù)計(jì)凈殘值為O，為簡化折舊處理，假定乙企業(yè)該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當(dāng)年按12個(gè)月計(jì)提折舊。編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)先將與該內(nèi)部交易相關(guān)的內(nèi)部銷售收入、銷售成本以及固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益抵銷：

借：營業(yè)收入2500000

貸：營業(yè)成本2000000

固定資產(chǎn)——原價(jià)500000

同時(shí)，將乙企業(yè)該固定資產(chǎn)當(dāng)年多提的折舊抵銷：

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊100000

貸；管理費(fèi)用100000

通過以上分錄，在合并報(bào)表工作底稿中，固定資產(chǎn)原價(jià)減少50萬元，累計(jì)折舊減少10萬元，營業(yè)收入減少250萬元，營業(yè)成本減少200萬元，管理費(fèi)用減少10萬元。

第二種類型的抵銷。首先應(yīng)將買方購進(jìn)的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益，以及賣方確認(rèn)的營業(yè)外收入或營業(yè)外支出予以抵銷；其次，應(yīng)將未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益當(dāng)期多提或少提的折舊額予以抵銷。

[例2]甲企業(yè)2008年6月30日將其賬面價(jià)值為140萬元的固定資產(chǎn)以120萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)作為管理用固定資產(chǎn)，乙企業(yè)對(duì)該固定資產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。應(yīng)編制如下抵銷分錄：

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000

貸：營業(yè)外支出200000

這筆抵銷分錄是將甲企業(yè)該固定資產(chǎn)的處置損失與乙企業(yè)固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益抵銷。因?yàn)榧灼髽I(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)處置損失20萬元計(jì)入營業(yè)外支出，減少了當(dāng)期利潤，乙企業(yè)購買的固定資產(chǎn)按購買價(jià)格120萬元入賬，而從企業(yè)集團(tuán)來講，因?yàn)槭莾?nèi)部交易，該固定資產(chǎn)處置損失不應(yīng)確認(rèn)，該固定資產(chǎn)仍應(yīng)按照原賬面價(jià)值反映。

借：管理費(fèi)用20000

貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20000

這筆分錄是補(bǔ)提乙企業(yè)該固定資產(chǎn)當(dāng)年少提的折舊。因?yàn)橐移髽I(yè)按固定資產(chǎn)的購買價(jià)格120萬元計(jì)提折舊，而從企業(yè)集團(tuán)來看該固定資產(chǎn)應(yīng)按照原賬面價(jià)值140萬元計(jì)提折舊，所以按照年限平均法乙企業(yè)當(dāng)年少提折舊2萬元(20÷5÷2)。通過以上分錄，在合并報(bào)表工作底稿中固定資產(chǎn)原價(jià)增加20萬元，累計(jì)折舊增加2萬元，營業(yè)外支出減少20萬元，管理費(fèi)用增加2萬元。

第三種類型的抵銷。如果買方購入后當(dāng)期將其銷售出去，賣方確認(rèn)的損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，無須抵銷。但買方銷售商品確認(rèn)的營業(yè)損益從企業(yè)集團(tuán)來看是屬于固定資產(chǎn)處置損益，應(yīng)該確認(rèn)為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，所以要進(jìn)行損益項(xiàng)目的調(diào)整。

[例3]甲企業(yè)2008年4月30日將其賬面價(jià)值為40萬元的固定資產(chǎn)以50萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)作為普通商品。

若乙企業(yè)6月5日將其以55萬元的價(jià)格銷售出去，則應(yīng)將乙企業(yè)確認(rèn)的營業(yè)收入、營業(yè)成本調(diào)整為營業(yè)外收入：

借：營業(yè)收入550000

貸：營業(yè)成本500000

營業(yè)外收入50000

甲企業(yè)個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)的營業(yè)外收入10萬元屬于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的損益，不用抵銷。在合并報(bào)表工作底稿中，營業(yè)收入減少55萬元，營業(yè)成本減少50萬元，營業(yè)外收入增加5萬元，這樣合并報(bào)表中營業(yè)外收入的合并數(shù)為15萬元。

若乙企業(yè)年末仍未銷售出去，則應(yīng)將甲企業(yè)確認(rèn)的營業(yè)外收入與乙企業(yè)期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益抵銷：

借：營業(yè)外收入100000

貸：存貨100000

[例4]甲企業(yè)2008年5月30日將其賬面價(jià)值為40萬元的固定資產(chǎn)以30萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)作為普通商品。

若乙企業(yè)6月5日將其以25萬元的價(jià)格銷售出去，則應(yīng)將乙企業(yè)確認(rèn)的營業(yè)收入、營業(yè)成本調(diào)整為營業(yè)外支出：

借：營業(yè)收入250000

營業(yè)外支出50000

貸：營業(yè)成本300000

甲企業(yè)個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)的營業(yè)外支出10萬元屬于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的損益，不用抵銷。在合并報(bào)表工作底稿中，營業(yè)收入減少25萬元，營業(yè)成本減少30萬元，營業(yè)外支出增加5萬元，這樣合并報(bào)表中營業(yè)外支出的合并數(shù)為15萬元。

若乙企業(yè)年末仍未銷售出去，則應(yīng)將甲企業(yè)確認(rèn)的營業(yè)外支出與乙企業(yè)期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益抵銷：

借：存貨100000

貸：營業(yè)外支出100000

*9種類型和第二種類型的抵銷。在以后會(huì)計(jì)期間，*9種類型和第二種類型買方的個(gè)別報(bào)表中仍以購買原價(jià)列示內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)，上期期末折舊余額仍包含按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益計(jì)提的部分，而且上期多提或少提折舊對(duì)損益的影響會(huì)使買方的期初未分配利潤少計(jì)或多計(jì)；賣方的個(gè)別報(bào)表中期初未分配利潤包含著前期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易形成的損益。所以以后會(huì)計(jì)期間編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)將上述影響予以抵銷，然后再抵銷本期買方個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益多提或少提的折舊。

[例5]沿用例1資料，2009年年末，應(yīng)將買方的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益與賣方的期初未分配利潤抵銷：

借：未分配利潤——年初500000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)500000

同時(shí)，將買方上期多提的折舊和少計(jì)的期初未分配利潤抵銷：

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊100000

貸：未分配利潤——年初100000

此外，將買方該固定資產(chǎn)本年多提的折舊抵銷：

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊100000

貸：管理費(fèi)用100000

通過以上抵銷分錄，在2009年合并報(bào)表工作底稿中，固定資產(chǎn)原價(jià)減少50萬元，累計(jì)折舊減少20萬元，年初未分配利潤減少40萬元，管理費(fèi)用減少10萬元。

[例6]沿用例2資料，2009年年末，應(yīng)將買方的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益與賣方的期初未分配利潤抵銷：

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000

貸：未分配利潤——年初200000

同時(shí)，將買方上期少提的折舊和多計(jì)的期初未分配利潤抵銷：

借：未分配利潤——年初20000

貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20000

此外，補(bǔ)提買方該固定資產(chǎn)本年少提的折舊：

借：管理費(fèi)用40000

貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

通過以上抵銷分錄，在20的年合并報(bào)表工作底稿中，固定資產(chǎn)原價(jià)增加20萬元，累計(jì)折舊增加6萬元，年初未分配利潤增加18萬元，管理費(fèi)用增加4萬元。

第三種類型的抵銷。如果上期買方購入的商品存貨上期已經(jīng)銷售出去，對(duì)以后期間不會(huì)產(chǎn)生影響，這種情況下以后會(huì)計(jì)期間沒有抵銷的會(huì)計(jì)處理。如果上期買方購入的商品存貨本期才銷售出去，賣方個(gè)別報(bào)表中期初未分配利潤項(xiàng)目包含的內(nèi)部損益應(yīng)予以抵銷，同時(shí)應(yīng)將其確認(rèn)為本期的營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，買方個(gè)別報(bào)表中本期銷售商品確認(rèn)的營業(yè)損益從企業(yè)集團(tuán)來講應(yīng)確認(rèn)為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。因此，第三種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易以后會(huì)計(jì)期間的抵銷主要是進(jìn)行損益項(xiàng)目的調(diào)整。

[例7]沿用例3的部分資料，甲企業(yè)2008年4月30日將其賬面價(jià)值為40萬元的固定資產(chǎn)以50萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)作為普通商品，乙企業(yè)于2009年3月6日將其以55萬元的價(jià)格銷售出去。2009年年末，應(yīng)將甲企業(yè)期初未分配利潤項(xiàng)目包含的內(nèi)部損益抵銷，同時(shí)將其確認(rèn)為本期的營業(yè)外收入：

借：未分配利潤——年初100000

貸：營業(yè)外收入100000

同時(shí)，將乙企業(yè)本期確認(rèn)的營業(yè)收入以及營業(yè)成本調(diào)整為營業(yè)外收入：

借：營業(yè)收入550000

貸：營業(yè)成本500000

營業(yè)外收入50000

通過以上抵銷分錄，在2009年合并報(bào)表工作底稿中，年初未分配利潤減少10萬元，營業(yè)收入減少55萬元，營業(yè)成本減少50萬元，營業(yè)外收入增加15萬元。

[例8]沿用例4部分資料，甲企業(yè)2008年5月30日將其賬面價(jià)值為40萬元的固定資產(chǎn)以30萬元的價(jià)格出售給乙企業(yè)作為普通商品，乙企業(yè)2009年6月5日將其以25萬元的價(jià)格銷售出去，則2009年末，應(yīng)將甲企業(yè)期初未分配利潤項(xiàng)目包含的內(nèi)部損益抵銷，并將其確認(rèn)為本期營業(yè)外支出：

借：營業(yè)外支出100000

貸：未分配利潤——年初100000

同時(shí)，將乙企業(yè)本期確認(rèn)的營業(yè)收入、營業(yè)成本調(diào)整為營業(yè)外支出：

借：營業(yè)收入250000

營業(yè)外支出50000

貸：營業(yè)成本300000

通過以上抵銷分錄，在2009年合并報(bào)表工作底稿中，年初未分配利潤增加10萬元，營業(yè)收入減少25萬元，營業(yè)成本減少30萬元，營業(yè)外支出增加15萬元。

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