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　　A公司注冊(cè)資金1000萬(wàn)元中，投資者張某持有50%的股份，投資成本500萬(wàn)元。2006年初，張某急需資金，從公司借出資金200萬(wàn)元，并約定于1年之后償還。但當(dāng)年末張某因資金緊張并未歸還，直到2008年才歸還該筆借款，并于當(dāng)年將公司股權(quán)出售，出售價(jià)款800萬(wàn)元。張某應(yīng)如何計(jì)算個(gè)人所得稅?
　　根據(jù)規(guī)定，年末未歸還借款應(yīng)征收個(gè)人所得稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個(gè)人投資者個(gè)人所得稅征收管理的通知》(財(cái)稅〔2003〕158號(hào))第二條規(guī)定，納稅年度內(nèi)，個(gè)人投資者從其投資企業(yè)(個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)除外)借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對(duì)個(gè)人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。該文件是為了封堵企業(yè)個(gè)人股東名為借款實(shí)為分紅的“稅收籌劃”。2007年，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收張某個(gè)人所得稅200×20%=40(萬(wàn)元)。
　　財(cái)稅〔2003〕158號(hào)文件規(guī)定對(duì)于個(gè)人投資者年終借款未還征收個(gè)人所得稅，但是對(duì)于征稅之后投資者再次歸還借款應(yīng)當(dāng)如何處理并沒有說明。張某2008年將所持公司全部股權(quán)以800萬(wàn)元出售，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”個(gè)人所得稅(800-500)×20%=60(萬(wàn)元)。這樣計(jì)算，張某投資前后顯然多繳納了個(gè)人所得稅。其實(shí)際并未獲得紅利所得，該如何計(jì)算納稅呢?
　　歸還借款可視為再投資處理。筆者認(rèn)為，投資者張某償還的200萬(wàn)元因?yàn)橐呀?jīng)征稅，視作增加投資成本為宜，張某償還該借款時(shí)股權(quán)投本成本變更為200+500=700(萬(wàn)元)，而不是原投資成本500萬(wàn)元。張某應(yīng)就“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”計(jì)算繳納個(gè)人所得稅(800-700)×20%=20(萬(wàn)元)。
　　如果張某在2006年度終了償還該借款，則2007年初無(wú)須依照“利息、股息、紅利所得”繳納個(gè)人所得稅40萬(wàn)元。之后，“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅(800-500)×20%=60(萬(wàn)元)。
　　如果該股東低于原投資成本與償債金額之和處置股權(quán)，則低于部分的損失是無(wú)法抵補(bǔ)的。假設(shè)張某以600萬(wàn)元將該股權(quán)出售，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為600-700=-100(萬(wàn)元)。如果張某在2006年度終了償還該借款，則“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅(600-500)×20%=20(萬(wàn)元)。
　　如果股東在處置該股權(quán)之后償還借款，損失更大。比如，張某在處置股權(quán)時(shí)仍未償還借款，則不能視為再投資，投資成本仍是500萬(wàn)元。假設(shè)張某仍以600萬(wàn)元將該股權(quán)出售，則“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅(600-500)×20%=20(萬(wàn)元)。股東在處置股權(quán)后償還借款，因?yàn)樵摴蓶|已經(jīng)不再享有企業(yè)股權(quán)，增加的投資成本無(wú)法得以扣除。
　　如果張某未轉(zhuǎn)讓該股權(quán)，那么在公司注銷清算分得剩余資產(chǎn)時(shí)，個(gè)人所得稅處理同上處理為宜。
　　從以上分析可知，股東從企業(yè)借款年終未還存在一系列稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)需規(guī)范操作，合法經(jīng)營(yíng)。