房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務多元，面臨的宏觀調(diào)控環(huán)境和稅收政策復雜多變。開發(fā)費用方面的籌劃事項值得房地產(chǎn)企業(yè)重點關(guān)注。
利息費用的抵扣
如何減少利息費用的支出是房地產(chǎn)企業(yè)關(guān)注的焦點，怎樣去籌劃獲得稅前抵扣，自然備受關(guān)注。
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條（三）規(guī)定：財務費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但*6不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之五以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之十以內(nèi)計算扣除。
假設(shè)某企業(yè)開發(fā)一個房地產(chǎn)項目需單獨成立房地產(chǎn)開發(fā)公司，而房地產(chǎn)開發(fā)公司成立初期向銀行貸款比較困難，尤其母公司統(tǒng)一向銀行貸款后再提供給房地產(chǎn)項目公司使用，按銀行相同利率向房地產(chǎn)公司收取利息，則母公司的借款合同和利息支出銀行票據(jù)是否可作為金融機構(gòu)證明，如果據(jù)此向稅務部門備案，是否可以據(jù)以作為扣除項?事實上，依據(jù)統(tǒng)借統(tǒng)貸的政策規(guī)定，這些利息費用是可以在所得稅前列支的。國家稅務總局公告2011年第34號《關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》對金融企業(yè)同期同類貸款利率確定問題作了如下規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予稅前扣除。
“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應包括在簽訂該借款合同時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應為經(jīng)政府有關(guān)部門批準成立的可以從事貸款業(yè)務的企業(yè)，包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構(gòu)。
“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。
由此，可以發(fā)現(xiàn)關(guān)于商業(yè)銀行同類同期貸款利率的證據(jù)來源可以很寬泛，而且“從事貸款業(yè)務的企業(yè)”應該還包括小額貸款公司這樣的金融企業(yè)。
案例：A房地產(chǎn)企業(yè)向B信托公司信托融資，向B信托公司轉(zhuǎn)讓A房地產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)項目100%的收益權(quán)，從而獲得5億元信托資金，信托期限為18個月，綜合成本不超過每年14.75%。信托計劃到期，企業(yè)有義務回購全部標的收益權(quán)，并向B信托支付對應的回購價款，到期后支付給B信托公司項目收益權(quán)溢價款7809萬元，并取得B信托公司開具的利息票據(jù)。根據(jù)國稅函﹝2008﹞875號文件規(guī)定:采用售后回購方式銷售商品的，有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。”對上述約定購回式證券交易行為，暫可比照此規(guī)定處理，則該溢價款7809萬可認定為利息支出。
根據(jù)上述政策，該項利息支出是否能夠在土地增值稅清算時據(jù)實扣除，核心是信托公司是否持有從事相關(guān)貸款業(yè)務的金融業(yè)務牌照，14.75%/年的利率是否符合商業(yè)銀行同類同期貸款利率。
財務費用清算與所得稅處理不同
在財務費用核算與所得稅處理不盡相同。
《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》國稅函﹝2010﹞220號第三條第（四）項規(guī)定：土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應調(diào)整至財務費用中計算扣除?；谝陨衔募?guī)定，會計準則中關(guān)于借款費用資本化的原則不適用于土地增值稅清算，對于已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，土地增值稅清算時應調(diào)整至財務費用中計算扣除。這與會計核算、企業(yè)所得稅處理有很大區(qū)別。
根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)﹝2009﹞31號），企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用，可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸集和分配，其中屬于財務費用性質(zhì)的借款費用，可直接在稅前扣除。
因此，在賬務處理方面，會計科目設(shè)置一般將項目開發(fā)資本化利息計入“開發(fā)成本—— —開發(fā)間接費用”核算。而在土地增值稅清算計算房地產(chǎn)開發(fā)費用時，應先調(diào)減開發(fā)成本中的資本化利息，而后與財務費用中的利息支出加總，再適用文件規(guī)定的計算方法。
利息費用計算截止時間需明確
由于房地產(chǎn)開發(fā)的特殊性，通常單一開發(fā)項目的資金狀況呈現(xiàn)出開發(fā)前期的單向流出轉(zhuǎn)為銷售后期單向流入的規(guī)律。權(quán)責發(fā)生制下，利息費用作為土地增值稅扣除項目計算的截止時間點，理論上應該是流入的售房款等于需要歸還的前期借入資金。實際操作中，由于這一時點很難掌握，于是各地稅務部門有按取得預售證為截止日的、有以銷售*9套房為截止日的、有以開發(fā)產(chǎn)品辦理竣工驗收日為截止日的、有以開發(fā)項目達到清算條件為截止日的等多種處理情況。
目前，浙江省內(nèi)實施的是“扣除項目金額支付的截止時間符合187號文第二條清算條件的，原則上以滿足應清算條件之日起或者接到主管稅務機關(guān)清算通知書之日起90日內(nèi)，為計算扣除項目金額支付的截止時間。”但也只是規(guī)定了支付的截止日，沒有規(guī)定利息費用的計算截止日。
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