酒類包裝物押金稅務處理較為復雜,對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金,無論押金是否返還,均應并入酒類產品銷售額中,依酒類產品的適用稅率繳納消費稅。而會計上酒類包裝物的處理也沒有相關法規(guī)具體規(guī)定,實務中處理更是五花八門。這里總結出會計處理一般分為稅務派和企業(yè)派,到底哪種做法更節(jié)稅?
稅務派和企業(yè)派對啤酒、黃酒包裝物押金收入基本一致,都按一般包裝物押金的規(guī)定處理,但逾期未退還時只計征增值稅,不計征消費稅(因為啤酒、黃酒實行從量計征消費稅);對于其他酒類產品(如白酒、葡萄酒)包裝物押金收入,稅務派傾向于收取時先記入“其他應付款”科目,并計征增值稅和消費稅,沖減“其他應付款”科目,逾期未退還時將“其他應付款”科目的余額轉入“其他業(yè)務收入”科目。這是歷年《注冊稅務師——稅收代理實務》教材的做法。
企業(yè)派傾向于收取時先記入“其他應付款”科目,計征增值稅和消費稅時,則計入“銷售費用”科目,逾期未退還時將“其他應付款”科目全額記入“其他業(yè)務收入”科目,這樣做可以保持“其他應付款”賬戶金額不變,便于債權債務雙方對賬,提高報表信息質量。
例1.某酒廠2014年6月銷售白酒20噸,不含稅單價為40000元/噸,取得隨同產品銷售的包裝物含稅收入14040元,另收取包裝物押金2340元,約定6個月后返還包裝物,如逾期未能歸還,則沒收押金。(白酒消費稅從價比例稅率20%,從量定額稅率是0.5元/500克)銷售白酒(稅務派與會計派處理相同,單位:元):
借:銀行存款     950040
貸:主營業(yè)務收入  800000
其他業(yè)務收入  12000(14040÷1.17)
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)138040
注:包裝物隨同產品銷售且不單獨計價的,記入“主營業(yè)務收入”科目,隨同產品銷售但單獨計價的包裝物記入“其他業(yè)務收入”科目。此處包裝物單獨計價應計入“其他業(yè)務收入”科目。
借:營業(yè)稅金及附加        182400
貸:應交稅費——應交消費稅   182400
20×40000×20%+20×2000×0.5+14040÷1.17×20%=182400(元)收取押金(稅務派與會計派處理相同):
借:銀行存款    2340
貸:其他應付款  2340
稅務派收取押金計稅:
借:其他應付款             340貸:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)340(2340÷1.17×17%)借:其他應付款             400貸:應交稅費——應交消費稅      400(2340÷1.17×20%)稅務派到期返還押金:
借:其他應付款   1600
銷售費用    740
貸:銀行存款   2340
稅務派到期沒收押金:
借:其他應付款    1600
貸:其他業(yè)務收入  1600
企業(yè)派收取押金計稅:
借:銷售費用340
貸:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)340借:銷售費用              400貸:應交稅費——應交消費稅      400注:企業(yè)派用“銷售費用”科目代替稅務派“其他應付款”科目。
企業(yè)派到期返還押金:
借:其他應付款   2340
貸:銀行存款   2340
企業(yè)派到期沒收押金:
借:其他應付款   2340
貸:其他業(yè)務收入 2340。
注:企業(yè)派結轉的“其他應付款”科目是全額,稅務派“其他應付款”科目是扣稅(740元)后的余額。
分析:有觀點認為企業(yè)派做法有節(jié)稅效應,其實不盡然,例如,如到期返還押金,企業(yè)派是先將740元稅金計入“銷售費用”,而稅務派則是到期時一次性將740元計入“銷售費用”,如果考慮到貨幣的時間價值,企業(yè)派的做法可能有一點優(yōu)勢,殊不知酒類包裝物押金一般期限不會超過一年,其節(jié)稅效應并不顯著;同樣,如到期沒收押金,企業(yè)派是先低稅(740元計入“銷售費用”)后到期又全額(2340元計入“其他業(yè)務收入”)繳稅,其差額1600元(2340-340-400)完全等于稅務派到期一次性應稅收入(其他業(yè)務收入)1600元。所以實務中,大家不要糾結采用哪種會計做法,更不必患得患失,關鍵是自己有心理支點,無論為了提高會計信息質量,還是為了賺取資金的時間價值,抑或是堅守自己的做賬習慣等,只要是善意的會計處理,就可以堅定地走下去。
例2.某黃酒生產企業(yè)系增值稅一般納稅人,于2014年6月銷售黃酒2噸,每噸不含稅價2000元。另外收取包裝物押金234元,約定6個月后返還包裝物,如逾期未能歸還,則沒收押金。(黃酒消費稅稅率240元/噸)銷售產品:
借:銀行賬款              4680貸:主營業(yè)務收入           4000應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)680
借:營業(yè)稅金及附加      480
貸:應交稅費——應交消費稅 480
收取押金:
借:銀行存款     234
貸:其他應付款   234
6個月內返還,押金退回:
借:其他應付款    234
貸:銀行存款    234
若6個月內未返還,押金沒收:
借:其他應付款    234
貸:其他業(yè)務收入  200
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)34。
注:一般消費品其押金逾期轉收入時,計征消費稅;啤酒、黃酒以外的其他酒類產品其押金在收取時計征消費稅和增值稅。啤酒、黃酒收取的包裝物押金,無論是否逾期,不繳消費稅。原因是啤酒、黃酒是從量征稅,而非從價征稅;而對啤酒、黃酒收取的包裝物押金,逾期一年時,要計征增值稅,這一點與一般包裝物押金相同,不涉及節(jié)稅效應。
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