《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，如果低于資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)的總部資產(chǎn)例如總部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備難以脫離其他的資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入(能獨(dú)立計(jì)算的除外)，所以企業(yè)在年末確認(rèn)總部資產(chǎn)減值時(shí)，應(yīng)該將總部資產(chǎn)分?jǐn)偟礁鱾€(gè)資產(chǎn)組，然后再據(jù)以比較各個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，確定各個(gè)資產(chǎn)組應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，最終再將計(jì)提的資產(chǎn)減值分配到各個(gè)資產(chǎn)組和總部。本文對(duì)總部資產(chǎn)在各個(gè)資產(chǎn)組使用年限相同和不同兩種情況下的實(shí)務(wù)核算予以例解。
[例1]華美公司是一家從事服裝生產(chǎn)的企業(yè)，下設(shè)*9分公司生產(chǎn)兒童服裝和第二分公司生產(chǎn)成人服裝。華美公司的資產(chǎn)總額為1200萬(wàn)元，其中總部資產(chǎn)為200萬(wàn)元，*9分公司的資產(chǎn)為400萬(wàn)元，第二分公司的資產(chǎn)為600萬(wàn)元(含商譽(yù)15萬(wàn)元)。年末，有跡象表明華美公司的總部資產(chǎn)發(fā)生減值，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，這時(shí)華美公司將所屬的*9分公司和第二分公司作為一個(gè)資產(chǎn)組，進(jìn)行總部資產(chǎn)減值核算。
*9步，將總部資產(chǎn)分?jǐn)傆?jì)入各個(gè)資產(chǎn)組，分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)為*9分公司和第二分公司的資產(chǎn)比例。*9分公司分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)為80萬(wàn)元[200×400÷(400+600)]，分?jǐn)偤蟮馁~面資產(chǎn)合計(jì)為480萬(wàn)元；第二分公司分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)為120萬(wàn)元(200-80)，分?jǐn)偤蟮馁~面資產(chǎn)合計(jì)為720萬(wàn)元。
第二步，確定各個(gè)資產(chǎn)組應(yīng)計(jì)提的減值金額。將*9分公司和第二分公司分?jǐn)偤蟮馁~面價(jià)值與其可收回金額比較，計(jì)算出資產(chǎn)組發(fā)生減值的金額。經(jīng)過(guò)相關(guān)計(jì)算，*9分公司資產(chǎn)可收回金額為420萬(wàn)元，發(fā)生減值60萬(wàn)元，作為*9分公司與總部資產(chǎn)減值分?jǐn)偟臄?shù)額；第二分公司的可收回金額為680萬(wàn)元，發(fā)生減值40萬(wàn)元，扣除商譽(yù)15萬(wàn)元后，第二分公司與總部資產(chǎn)減值的分?jǐn)倲?shù)額為25萬(wàn)元。
第三步，將各個(gè)資產(chǎn)組計(jì)提的資產(chǎn)減值分配到各個(gè)資產(chǎn)組和總部，分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)為各個(gè)資產(chǎn)組的原有資產(chǎn)賬面價(jià)值和總部分?jǐn)傆?jì)入資產(chǎn)價(jià)值的比例。*9分公司應(yīng)該分?jǐn)偨o自己的減值準(zhǔn)備為50萬(wàn)元(60x400+480)，分?jǐn)偨o總部的減值準(zhǔn)備為10萬(wàn)元(60—50)；第二分公司應(yīng)該分?jǐn)偨o自己的減值準(zhǔn)備為20．84萬(wàn)元(25×600+720)，分?jǐn)偨o總部的減值準(zhǔn)備為4．16萬(wàn)元(25—20．84)。
第四步，通過(guò)以上計(jì)算可以得出華美公司發(fā)生資產(chǎn)減值損失總金額為100萬(wàn)元，總部計(jì)提的減值準(zhǔn)備為14．16萬(wàn)元，*9分公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備為50萬(wàn)元，第二分公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備為20．84萬(wàn)元，商譽(yù)減值15萬(wàn)元。年末計(jì)提減值準(zhǔn)備的分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失1000000
貸：商譽(yù)——減值準(zhǔn)備150000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——總部141600
——*9分公司500000
——第二分公司208400
例1中假定各個(gè)資產(chǎn)組的使用壽命相同，但在實(shí)際中資產(chǎn)組的使用壽命大多不一樣，如果仍然按照原賬面分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)，就會(huì)造成分?jǐn)偟慕痤~與各個(gè)資產(chǎn)組的實(shí)際情況不配比，最后得出錯(cuò)誤的總部資產(chǎn)減值額。在各個(gè)資產(chǎn)組使用壽命不同的情況下，就應(yīng)當(dāng)對(duì)各個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行加權(quán)平均，使其價(jià)值在時(shí)間上具有可比性。以各個(gè)資產(chǎn)組的使用壽命作為權(quán)數(shù)，并且假定使用壽命最小的資產(chǎn)組的權(quán)數(shù)為1，其他資產(chǎn)組的權(quán)數(shù)等于其使用壽命與最小使用壽命之間的比值，然后再用權(quán)數(shù)乘以各個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值算出其加權(quán)的賬面價(jià)值。用各個(gè)資產(chǎn)組加權(quán)的賬面價(jià)值作為總部資產(chǎn)分配的依據(jù)，計(jì)算出總部資產(chǎn)的減值額。下面舉例說(shuō)明總部資產(chǎn)在各個(gè)資產(chǎn)組的使用壽命不一樣的情況下的減值核算，并通過(guò)一個(gè)表格驗(yàn)證這種方法的正確性。
[例2]美帝公司是一家從事電器生產(chǎn)的企業(yè)，下設(shè)A、B、C三個(gè)分公司。2005年12月31日公司的資產(chǎn)總額為1000萬(wàn)元，其中總部資產(chǎn)為200萬(wàn)元，A公司的資產(chǎn)為200萬(wàn)元，其使用壽命為10年，B公司的資產(chǎn)為450萬(wàn)元，使用壽命為15年，C公司的資產(chǎn)為150萬(wàn)元(含商譽(yù)15萬(wàn)元)，使用壽命為20年。年末，有跡象表明美帝公司的資產(chǎn)發(fā)生減值，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，這時(shí)美帝公司將所屬的A、B、C三個(gè)分公司分別作為一個(gè)獨(dú)立的資產(chǎn)組，進(jìn)行總部資產(chǎn)減值核算。
*9步，計(jì)算各個(gè)資產(chǎn)組的加權(quán)賬面價(jià)值，以其使用壽命作為權(quán)數(shù)。A公司資產(chǎn)組使用壽命為10年，在三個(gè)資產(chǎn)組中最小，因此設(shè)其權(quán)數(shù)為1，乘以原始的賬面價(jià)值200萬(wàn)元得到加權(quán)賬面價(jià)值為200萬(wàn)元；B公司資產(chǎn)組的權(quán)數(shù)為1．5(15÷10)，乘以原始的賬面價(jià)值450萬(wàn)元得到加權(quán)賬面價(jià)值為675萬(wàn)元；c公司資產(chǎn)組的權(quán)數(shù)為2(20÷10)，乘以原始的賬面價(jià)值150萬(wàn)元得到加權(quán)賬面價(jià)值為300萬(wàn)元。
第二步，將總部資產(chǎn)分?jǐn)傆?jì)人各個(gè)資產(chǎn)組，分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)為A、B、C公司的加權(quán)賬面價(jià)值之間的比例。A公司分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)為34．04萬(wàn)元[200×200÷(200+675+300)]，分?jǐn)偤蟮馁~面資產(chǎn)合計(jì)為234．04萬(wàn)元；B公司分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)為114．89萬(wàn)元[200x675÷(200+675+300)]，分?jǐn)偤蟮馁~面資產(chǎn)合計(jì)為564．89萬(wàn)元；c公司分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)為51．07萬(wàn)元[200×300÷(200+675+300)]，分?jǐn)偤蟮馁~面資產(chǎn)合計(jì)為201．07萬(wàn)元。
第三步，確定各個(gè)資產(chǎn)組應(yīng)計(jì)提的減值金額。將資產(chǎn)組分?jǐn)偤蟮馁~面價(jià)值與其可收回金額比較，計(jì)算出發(fā)生減值的金額。經(jīng)過(guò)相關(guān)計(jì)算，A公司資產(chǎn)可收回金額為240萬(wàn)元，未發(fā)生減值；B公司資產(chǎn)可收回金額為500萬(wàn)元，發(fā)生減值64．89萬(wàn)元，作為其與總部分?jǐn)偟馁Y產(chǎn)減值數(shù)額；C公司的可收回金額為180萬(wàn)元，發(fā)生減值21．07萬(wàn)元，扣除商譽(yù)15萬(wàn)元后，C公司與總部分?jǐn)偟馁Y產(chǎn)減值數(shù)額為6．07萬(wàn)元。
第四步，將各個(gè)資產(chǎn)組計(jì)提的資產(chǎn)減值分配到各個(gè)資產(chǎn)組和總部，分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)為各個(gè)資產(chǎn)組的原有資產(chǎn)賬面價(jià)值和總部分?jǐn)傆?jì)人資產(chǎn)價(jià)值的比例。B公司應(yīng)該分?jǐn)偨o自己的減值準(zhǔn)備為51．69萬(wàn)元(64．89×450+564．89)，分?jǐn)偨o總部的減值準(zhǔn)備為13．2萬(wàn)元(64．89-51．69)；C公司應(yīng)該分?jǐn)偨o自己的減值準(zhǔn)備為4．51萬(wàn)元(6．07×150÷201．7)，分?jǐn)偨o總部的減值準(zhǔn)備為1．56萬(wàn)元(6．07-4．51)。
第五步，從以上計(jì)算可知，美帝公司發(fā)生資產(chǎn)減值損失總金額為85．96萬(wàn)元，總部計(jì)提的減值準(zhǔn)備為14．76萬(wàn)元，B公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備為51．69萬(wàn)元，C公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備為4．51萬(wàn)元，商譽(yù)減值15萬(wàn)元。年末計(jì)提減值準(zhǔn)備的分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失859600
貸：商譽(yù)——減值準(zhǔn)備150000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——總部147600
——B公司516900
——C分公司45100
計(jì)提減值準(zhǔn)備后美帝公司資產(chǎn)的賬面價(jià)值和可收回金額情況如表1所示：
從表1可知，美帝公司計(jì)提減值準(zhǔn)備后資產(chǎn)的賬面價(jià)值和其可收回金額完全相等，說(shuō)明上述計(jì)算總部資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的方法是正確的。
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