無論初次編制合并會計報表還是連續(xù)編制合并報表，只要涉及到內部銷售存貨中未實現(xiàn)的利潤或者存貨減值準備余額的變動，都應當根據(jù)適用稅法規(guī)定，按照所得稅準則，按預期收回該資產或清償該負債期間的適用所得稅稅率為基礎確定遞延所得稅資產和負債。當集團內部適用稅率不同，進行合并報表的所得稅處理時，應當分別就不同資產、負債所屬納稅主體的適用稅率，按照所得稅準則的規(guī)定確定遞延所得稅資產或負債。
　　案例解析
　?。ㄒ唬┦状尉幹坪喜媹蟊頃r
　　母公司2008年向子公司銷售商品100件A產品，每件售價4元，每件成本2元，子公司2008年對外銷售A產品20件，其余部分形成期末存貨，當年年底A產品每件可變現(xiàn)凈值3萬元，子公司按單個存貨項目計提存貨跌價準備，存貨跌價準備在結轉銷售成本時結轉；稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計稅基礎，母子公司企業(yè)所得稅率都為25%。2008年與存貨相關的合并抵消分錄如下：
　　1.抵銷子公司存貨中包含的內部利潤
　　借：營業(yè)收入400（100×4）
　　借：營業(yè)成本　240
　　貸：存貨
　　160[80×（4-2）]
　　2.稅法上認可的存貨內部銷售的成本為80×4=320元，會計上存貨內部銷售合并報表的賬面價值為80×2=160元，這就形成了可抵扣的暫時性差異320-160=160元，確認內部銷售存貨利潤形成的遞延所得稅資產
　　借：遞延所得稅資產
　　40（160×25%）
　　貸：所得稅費用 40
　　3.2008年子公司計提減值=80×（4-3）=80，集團公司角度可變現(xiàn)凈值3元大于成本2元，不需要計提減值，所以合并報表應該抵銷子公司計提的存貨減值準備
　　借：存貨-存貨跌價準備　 80[80×（4-3）]
　　貸：資產減值損失　80
　　4.抵銷子公司計提存貨減值準備確認的遞延所得稅資產
　　借：所得稅費用
　　20（80×25%）
　　貸：遞延所得稅資產20　當然，也可以將第2和第4步分錄合并處理如下：
　　借：遞延所得稅資產
　　20 [（160-80）×25%]
　　貸：所得稅費用 20
　?。ǘ┻B續(xù)編制合并會計報表時
　　接上例，子公司2009年對外銷售A產品40件，其余部分形成期末存貨，當年年底A產品每件可變現(xiàn)凈值2.5萬元，2009年與存貨相關的合并抵消分錄如下：
　　1.抵消A產品上年影響數(shù)：
　　借：未分配利潤—年初160
　　貸：營業(yè)成本　　160
　　借：存貨-存貨跌價準備80
　　貸：未分配利潤-年初　80
　　借：遞延所得稅資產
　　20 [（160-80）×25%]
　　貸：未分配利潤-年初 20
　　2.抵消40件未對外銷售形成期末存貨的產品本年影響數(shù)：
　　借：營業(yè)成本
　　80 [40×（4-2）]
　　貸：存貨　80
　　由于另40件產品已實現(xiàn)了對外銷售，不再存在可抵扣的暫時性差異，抵消已實現(xiàn)銷售存貨的內部收益對所得稅的影響
　　借：所得稅費用
　　20 （80×25%）
　　貸：遞延所得稅資產 20
　　3.抵消本期出售40件產品存貨跌價準備
　　借：營業(yè)成本
　　40[40×（4-3）]
　　貸：存貨-存貨跌價準備　40
　　由于子公司按單個存貨項目計提存貨跌價準備，40件已銷售存貨跌價準備產生的暫時性差異也應隨之轉銷
　　借：遞延所得稅資產
　　10（40×25%）
　　貸：所得稅費用　10
　　4.2009年子公司對所剩40件存貨計提減值=40×（3-2.5）=20，集團公司可變現(xiàn)凈值2.5元大于成本2元，不需要計提減值，所以合并報表應該抵銷子公司計提的存貨減值準備
　　借：存貨-存貨跌價準備20
　　貸：資產減值損失　20
　　抵消子公司計提存貨跌價準備確認的遞延所得稅
　　借：所得稅費用
　　5（20×25%）
　　貸：遞延所得稅資產　5
　　或者將第2、3、4步遞延所得稅合并調整為：
　　借：所得稅費用
　　15（80+20-40）×25%
　　貸：遞延所得稅資產 15
　?。ㄈ┻B續(xù)編制合并會計報表時
　　接上例，子公司2010年對外銷售A產品20件，其余部分形成期末存貨，當年年底A產品每件可變現(xiàn)凈值回升為4.5萬元，2008年與存貨相關的合并抵消分錄如下：
　　1、抵消A產品上年影響數(shù)：
　　借：未分配利潤—年初80
　　貸：營業(yè)成本　　80
　　借：存貨-存貨跌價準備
　　60（80+20-40）
　　貸：未分配利潤-年初　60
　　借：遞延所得稅資產
　　5 （20-15）
　　貸：未分配利潤-年初 5
　　2、抵銷本期庫存20件A產品內部銷售存貨中未實現(xiàn)的利潤：
　　借：營業(yè)成本 40
　　貸：存貨 40
　　抵消另20件已實現(xiàn)對外銷售 A產品轉銷的遞延所得稅
　　借：所得稅費用
　　10 （40×25%）
　　貸：遞延所得稅資產 10
　　3.2010年末可變現(xiàn)凈值回升，子公司可變現(xiàn)凈值大于成本價，所以子公司將2010年初存貨跌價準備賬面余額60元全部沖回，沖回時已銷售的部分計入“營業(yè)成本”項目，未銷售形成期末存貨的的部分計入“資產減值損失”項目
　　借： 資產減值損失 30
　　營業(yè)成本 30
　　貸： 存貨-存貨跌價準備 60
　　2010年末存貨跌價準備賬面余額為0，不再存在暫時性差異，抵消子公司沖回存貨跌價準備調整的遞延所得稅資產
　　借：遞延所得稅資產
　　15 （60×25%）
　　貸：所得稅費用 15
　　或者將第2、3步遞延所得稅合并調整為：
　　借：遞延所得稅資產
　　5（60-40）×25%
　　貸：所得稅費用 5
　　至此，由存貨跌價準備形成的暫時性差異為0，存貨跌價準備確認的遞延所得稅資產賬面余額也為為0。
　　高頓網校溫馨提示：高頓網校為您提供權威、專業(yè)的初級實務、高級實務、稅務處理、技能拓展、全面會計實務等資訊。在線會計實務試題，每天免費直播上課，更多精品網課免費試聽。高頓網校會計實務頻道為大家提供大量的會計入門基礎知識，對會計從業(yè)人員非常有參考價值。
會計實務精彩推薦：2015年初級會計實務知識詳解會計人必看知識！如何做會計報表財會專家解讀：會計電算化