企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營的目的就是獲取利潤的*5值。利潤的高低是受收入與成本決定的制約，而成本主要是由生產(chǎn)成本與稅務(wù)成本構(gòu)成。生產(chǎn)成本降低的對面就 可能是管理成本與技術(shù)成本的提高，且在一定時(shí)期達(dá)到一定程度后較難找到降低空間，繼而投資者與經(jīng)營者就把主要的目光轉(zhuǎn)向降低稅務(wù)成本，將其作為重要的渠道 來開辟。
 
　　一、降低稅務(wù)成本的中性形式
　　降低稅務(wù)成本的中性形式是指納稅義務(wù)人通過精心安排，利用稅法的漏洞或缺陷，規(guī)避或減輕其稅收負(fù)擔(dān)的非違法、不能受法律制裁的行為。從本質(zhì)上看，它既不合法，亦不違法，而是處于合法與違法之間的狀態(tài)，即“非違法”，通常稱其為“避稅”。
　　避稅行為產(chǎn)生的直接后果是減輕了納稅義務(wù)人的稅收負(fù)擔(dān)，使其獲得了更多的可支配收入；國家稅收收入減少，將導(dǎo)致國民收入的再分配。納稅人有權(quán)依據(jù)法 律 “非不允許”進(jìn)行選擇和決策。國家針對避稅活些動(dòng)暴露出的稅法的不完備、不合理，采取修正、調(diào)整舉措，也是國家擁有的基本權(quán)力，這正是國家對付避稅的惟一 正確的辦法。如果用非法律的形式去矯正法律上的缺陷，只會(huì)帶來不良的后果。因此，國家不能借助行政命令、政策、紀(jì)律、道德、輿論來反對、削弱、責(zé)怪避稅。
 
　　（一）避稅形成的客觀原因
　?。ㄒ唬┒愂辗杀旧淼穆┒?。任何稅法都不可能是盡善盡美的，稅法上的缺陷和漏洞使納稅人的主觀避稅愿望有可能通過對稅法不足之處的利用得以實(shí)現(xiàn)。就我國發(fā)生避稅而言，稅收法律因素有：
　　1.納稅人定義上的可變通性。任何一種稅都要對其特定的納稅人給予法律的界定。這種界定理論上包括的對象和實(shí)際包括的對象的差別，正是緣于納稅人的變通性。特定的納稅人交納特定的稅收，如果能設(shè)法證明不使自己成為該稅的納稅人，即可達(dá)到規(guī)避該種稅收的目的。
　　2.課稅對象金額上的可調(diào)整性。在既定稅率前提下，課稅對象金額愈小，稅額也就愈小，納稅人稅負(fù)也就愈輕。為此，納稅人想方設(shè)盡量調(diào)整課稅對象金額，使其稅基變小，也可達(dá)到減少稅額的目的。
　　3.稅率上的差別性，稅制中不同稅種有不同稅率，同一稅種不同稅項(xiàng)也有不同稅率，“一種一率”和“一目一率”上的差別性，為避稅提供了客觀條件。
　　4.起征點(diǎn)與各種減免稅存在誘發(fā)避稅。起征點(diǎn)是指課稅對象金額最低征收額。低于起征點(diǎn)可免征。由此派生由納稅人盡可能將自己的課稅對象金額申報(bào)為起 征點(diǎn)以 下，以合理避稅。稅收中的減免稅照顧，亦誘發(fā)眾多的納稅人爭取取得這種優(yōu)惠，千方百計(jì)使自己也符合減免條件?？傊?，各種稅收優(yōu)惠只要一開口，就必然有漏洞 可鉆，特別是在執(zhí)法不嚴(yán)的情況下更是如此。
 
　?。ǘ┓捎^念的加強(qiáng)，促使人們尋求合法途徑實(shí)現(xiàn)減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。稅收是我國財(cái)政收入的主要來源。近年來，我國政府采取了嚴(yán)厲措施制裁偷漏稅， 輕則補(bǔ) 稅罰款，重則判刑。這使相當(dāng)一部分納稅人清醒地認(rèn)識到，經(jīng)濟(jì)上的處罰和名譽(yù)上的損失，要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于偷稅、抗稅帶來的收益，一些納稅人開始尋求合法避稅，以得 到更大收益。
 
　?。ㄈ┘{稅人避稅行為的國際化，促使國際避稅越來越普遍。
　　納稅人的避稅安排一旦具備了某種涉外因素從而與兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家的稅收管轄權(quán)產(chǎn)生了聯(lián)系，就構(gòu)成了國際避稅。國際避稅產(chǎn)生的客觀原因有：
　　1.沉重的稅收的負(fù)擔(dān)
　　與國內(nèi)避稅不同的是，國際避稅的鋒芒主要是所得科，因?yàn)榭鐕枚惓惺苤苤氐亩愂肇?fù)擔(dān)。特別是第二次世界大戰(zhàn)后至80年代初，許多國家的稅率和實(shí)際稅負(fù)一斷提高。所得稅稅負(fù)一般要占凈收益的一半左右，使來自國際避稅的收益也隨著增加。
　　稅率是影響稅負(fù)的*9因素。在其他條件不變時(shí)，稅率的高低決定了稅收負(fù)擔(dān)的比重。因此避稅的強(qiáng)烈程度與稅率成正比。而邊際稅率即對稅基下一個(gè)單位適 用的稅 率（也就是對新增加的每一元應(yīng)稅所得適用的稅率）是構(gòu)成避稅最直接最主要的原因。納稅人對邊際稅率格外敏感，其核心問題是：政府要從納稅人新增加的每一元 中收走多少？當(dāng)邊際稅率超過50%時(shí)，納稅人新增收入的大部分被政府拿走，常導(dǎo)致納稅人的抗拒心理，因而想方設(shè)法減輕稅負(fù)，其中，避稅之術(shù)便應(yīng)運(yùn)而生了。
　　稅基是影響稅的第二因素。在稅率一定的情況下，稅基大小決定了稅負(fù)的輕重。近年來，所得稅稅基有擴(kuò)大的趨勢。比如，以美國和法國為首的很多國家，把 一向不 視為征稅所得的轉(zhuǎn)讓所得等也趨向于征稅。加拿大稅制調(diào)查委員會(huì)提出了把轉(zhuǎn)讓所得、贈(zèng)予、繼承及其他收入均列入征稅所得的提案。
　　另一方面，跨國納稅人的跨國所得隨較重的稅收負(fù)擔(dān)，經(jīng)營利潤和資本股利如果重疊征稅，或者發(fā)生不同稅收管轄權(quán)的雙重征稅，這些都將使跨國納稅人承受更大的負(fù)擔(dān)，故利益驅(qū)使跨國納稅人設(shè)法利用各種手段減輕甚至逃避稅收，爭取額外利潤。
　　2.激烈的市場競爭
　　在國際市場中，跨國納稅人面臨著比國內(nèi)市場更激烈、更尖銳的競爭。為了增強(qiáng)本身的競爭能力，各公司采取的一條重要措施就是想方設(shè)法降低產(chǎn)品成本，在 國際市 場的競爭中以廉價(jià)取勝。而稅收負(fù)擔(dān)的輕重是直接影響跨國公司成本高低的一個(gè)重要因素，直接關(guān)系到跨國公司競爭能力的強(qiáng)弱。這就使跨國公司在考慮全球經(jīng)營戰(zhàn) 略時(shí)，制定出種種可能達(dá)到避稅目的的稅收計(jì)劃。
　　3.各國稅收管轄權(quán)選擇和運(yùn)用不同
　　目前世界各國對稅收管轄權(quán)的選擇和行使有很大不同，多數(shù)國家同時(shí)行使居民和所得來源管轄權(quán)；有的國家則單一行使所得來源稅收管轄權(quán)或居民稅收管轄權(quán)；也有的國家居民、公民、所得來源稅收管轄權(quán)同時(shí)行使。
　　在屬人主義征稅原則下，一國政府要對跨國納稅人來自世界范圍的全部所得進(jìn)行征稅，而不問其所得來源于何地；
　　在屬地主義征稅原則下，一國政府只對來源于本國境內(nèi)的所得進(jìn)行征稅，而不問該跨國納稅人屬何國居民。這樣就使跨國納稅人納稅義務(wù)的內(nèi)涵和外延在行使不同稅收管轄權(quán)的國家之間產(chǎn)生了很大差別。
　　4.各國間課稅的程度和方式不同
　　絕大多數(shù)國家基本都實(shí)行了以所得課稅為主體稅的稅制格局。但細(xì)加比較，各國的所得課稅程度和方式又有很大不同。如有的國家公司所得稅、個(gè)人所得稅、 財(cái)產(chǎn) 稅、資本利得并舉，且征管規(guī)范、手續(xù)嚴(yán)格；而有的國家則基本不開征財(cái)產(chǎn)稅和資本利得稅，即使開征，稅負(fù)也很輕。對個(gè)人所得稅，有的國家采用綜合征收制而有 的國家則采用分類征收制即使是相同名稱的稅種，如個(gè)人所得稅和公司所得稅，其具體包括的內(nèi)涵和外延也都存在不同之處。
　　5.各國稅制要素的規(guī)定不同
　　首先是稅率不同。同樣是征收所得稅，有的實(shí)行比例稅率，有的實(shí)行累進(jìn)稅率。累進(jìn)稅率又可再進(jìn)一步劃分超額累進(jìn)稅率和全額累進(jìn)稅率，累進(jìn)的級距、每一級次的相應(yīng)稅率以及起征點(diǎn)、免征額和*6稅率的規(guī)定也千差萬別，高低懸殊。
　　其次是稅基上的差別。如各種扣除項(xiàng)目的規(guī)定、各種稅收優(yōu)惠政策等的差異，必然會(huì)縮小或擴(kuò)大稅基。為此避稅者盡可能在兩方面利用稅基扣除：一是尋找稅基扣除項(xiàng)目多的國家作為所得來源國，二是盡可能將扣除項(xiàng)目用足，使具體稅基變小。
　　6.各國避免國際重復(fù)征稅方法不同
　　為了消除國際重復(fù)征稅，各國都采取了不同的避免國際重復(fù)征稅的方法。其中主要有免稅法、抵免法和扣除法。目前各國采用較多的是抵免法，但也有一部分 國家采 用包稅法和扣除法，當(dāng)采用免稅法特別是全額免稅法時(shí)，就很容易為國際避稅創(chuàng)造機(jī)會(huì)。同樣在采用抵免法時(shí)，如采用綜合抵免額的方法時(shí)，也可能導(dǎo)致跨國納稅人 的國際避稅。
　　7.各國稅法實(shí)施有效程度的差別
　　有的國家雖然在稅法上規(guī)定的納稅義務(wù)很重，但由于稅法實(shí)施的有效程度差，征管效率很低，從而使稅收的征納過程漏洞百出，名不符實(shí)，使跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)名高實(shí)低，這也為國際避稅創(chuàng)造了條件。
　　8.其他非稅收方面法律上的差別
　　一些非稅收方面的法律，對國際避稅的過程也具有重要影響，如移民法、外匯管制、公司法、票據(jù)法、證券投資法、信托法以及是否存在銀行保密習(xí)慣或其他保密責(zé)任等。
 
　　（二）避稅的特征
　　避稅與偷稅相比具有以下幾大特征：
　　1.非違法性。避稅是以“非違法”手段來規(guī)避或減輕稅 收負(fù)擔(dān)的，它沒有違法，從而不能采用像對待逃稅行為那樣的法律制裁。對避稅，只能采取堵塞稅法漏洞，加強(qiáng)稅收征管等反避稅措施。事實(shí)上，究竟何為“非 法”，何為“非違法”，何為“合法”，完全取決于一國的國內(nèi)法律，沒有超越國界的法律的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。在一國為非法的事，也許到另一國卻成了合法的事。因此， 離開了各國的具體法律，很難從一個(gè)超脫的國際觀點(diǎn)來判斷哪一項(xiàng)交易、哪一項(xiàng)業(yè)務(wù)、哪一種情況是非法的。
　　2.高收益性。避稅是一種非違法行為，它一定能給納稅人帶來極大的經(jīng)濟(jì)效益，并且與違法行為的偷稅的風(fēng)險(xiǎn)性極不相同，避稅基本上可以說極低風(fēng)險(xiǎn)或無風(fēng)險(xiǎn)。
　　3.策劃性。由于避稅涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)方面，況且現(xiàn)行的稅法制度和征管水平也在不斷提高，因此要做好非違法的避稅，一定要有策劃意識。首先， 要了 解稅法，尊重稅法;其次，要了解稅法的漏洞或缺陷及征管中的漏洞；再次，要對自己的企業(yè)經(jīng)營進(jìn)行妥善安排，使之符合避稅的要求;最后，要精通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識 和其他法律知識，才不致于將避稅變成了逃稅。
　　受經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，一些經(jīng)營者鋌而走險(xiǎn)采取了降低稅務(wù)成本的偷稅等非法形式。偷稅，即逃 稅或稱稅收欺詐，國際財(cái)政文獻(xiàn)局《國際稅收辭匯》上的解釋為“偷稅一詞指的是以非法手段逃避稅收負(fù)擔(dān)，即納稅人繳納的稅少于他按規(guī)定應(yīng)納的稅收。偷稅可能 采取匿報(bào)應(yīng)稅所得或應(yīng)稅交易項(xiàng)目，不提供納稅申報(bào)，偽造交易事項(xiàng)，或者采取欺詐手段假報(bào)正確的數(shù)額”。《征管法》第六十三條規(guī)定：納稅人偽造、變造、隱 匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款 的，是偷稅。從上述定義可以看出，“偷稅”的基本特征有兩個(gè)；一是非法性，即偷稅是一種違法行為；二是欺詐性，也就是說，偷稅的手段往往是不正當(dāng)?shù)?。這與 避稅完全不同。
 
　　二、降低稅務(wù)成本的積極形式
　　降低稅務(wù)成本的積極形式是指納稅義務(wù)人依據(jù)稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策，采取合法的手段，*5限度地享用優(yōu)惠條款，以達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的合法行為，通常分為“節(jié)稅”與“轉(zhuǎn)稅”兩種形式。
 
　　節(jié)稅
　　節(jié)稅是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，當(dāng)存在著多種納稅方案的選擇時(shí)，納稅人通過充分利用稅法中固有的起征點(diǎn)、減免稅等一系列優(yōu)惠政策，以稅收負(fù)擔(dān)最低的方式來處理財(cái)務(wù)、經(jīng)營、交易事項(xiàng)。
 
　　節(jié)稅具有以下幾個(gè)特點(diǎn)：
　　1.以符合稅收政策法規(guī)為前提
　　節(jié)稅是在合法的條件下進(jìn)行的，是在對政府制定的稅法進(jìn)行比較分析后進(jìn)行的*3化選擇。
　　2.符合政策立法意圖
　　納稅人通過節(jié)稅*5限度地利用稅法中固有的優(yōu)惠政策來享受其利益，其結(jié)果正是稅法中優(yōu)惠政策的立法意圖，因此，節(jié)稅本身正是優(yōu)惠政策借以實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控目的的載體。
　　3.需要進(jìn)行策劃
　　節(jié)稅需要納稅人充分了解現(xiàn)行稅法知識和財(cái)務(wù)知識，結(jié)合企業(yè)全方位的籌資、投資和經(jīng)營業(yè)務(wù)，進(jìn)行合理合法的策劃。沒有策劃就沒有節(jié)稅。
　　4.表現(xiàn)形式多樣
　　由于各國稅法的不同，會(huì)計(jì)制度的差異，世界各國的節(jié)稅行為也各有不同。一般來說，一國稅收政策在地區(qū)之間、行業(yè)之間的差別越大，可供納稅人選擇的余地也就越大，節(jié)稅形式也就更加多樣。
 
　　節(jié)稅與避稅
　　1.共同點(diǎn)
　　作為納稅人實(shí)現(xiàn)不交稅或少交稅所可能采取的兩種有效的方式，節(jié)稅與避稅仍是具有共同點(diǎn)的。它們的主體都是納稅人，對象是稅款，手法是各種類型的縮小 課稅對象，減少計(jì)稅依據(jù)，避重就輕，降低稅率，擺脫納稅人概念，從納稅人到非納稅人，從無限納稅義務(wù)人到有限納稅義務(wù)人，靠各種稅收優(yōu)惠，利用稅收征管中 的彈性，利用稅法中的漏洞以及轉(zhuǎn)移利潤、產(chǎn)權(quán)脫鉤等一系列手法。歸納起來，避稅與節(jié)稅二者的共同點(diǎn)主要有：
　?。?）主體相同，都是納稅人所為；
　　（2）目的相同，都是納稅人想減少納稅義務(wù)，達(dá)到不交稅或少交稅的目的；
　?。?）都處在同一稅收征管環(huán)境中和同一稅收法律法規(guī)環(huán)境中；
　?。?）兩者之間有時(shí)界線不明，往往可以互相轉(zhuǎn)化。在現(xiàn)實(shí)生活中，節(jié)稅和避稅實(shí)際上有時(shí)很難劃分清楚；
　?。?）不同的國家對同一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容有不同標(biāo)準(zhǔn)，在一國是合法的節(jié)稅行為，在另一個(gè)國家有可能是非違法的避稅行為。即使在同一個(gè)國家，有時(shí)隨著時(shí)間的推移，兩者之間也可能相互轉(zhuǎn)化。因此對它們的判斷離不開同一時(shí)間和同一空間這一特定的時(shí)空尺度。
 
　　2.異同點(diǎn)
　　雖然避稅與節(jié)稅具有很多的共同之處，并且在實(shí)際操作中對其進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)別也是比較困難的，但是兩者之間的差異還是存在的。
　　最主要的一點(diǎn)不同就是避稅是違背立法精神的，而節(jié)稅是順應(yīng)立法精神的。換句話說，順應(yīng)法律意識的節(jié)稅活動(dòng)及其后果與稅法的本意相一致，它不但不影響稅法的地位，反而會(huì)加強(qiáng)稅法的地位，從而使當(dāng)局利用稅法進(jìn)行的宏觀調(diào)控更加有效，是值得提倡的行為。
　　另一方面，由于避稅是以非違法的手段來達(dá)到逃避納稅義務(wù)的目的，因此在相當(dāng)程度上它與逃稅一樣危及國家稅法，直接后果是將導(dǎo)致國家財(cái)政收入的減少，間接后果是稅收制度有失公平和社會(huì)腐敗。因此，國家需要以反避稅的手段對其進(jìn)行調(diào)整和規(guī)范，而節(jié)稅則不需要。
 
　?。ǘ┺D(zhuǎn)稅
　　轉(zhuǎn)稅是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃的簡稱，它是指納稅人在不愿或不堪忍受稅負(fù)的情況下，通過提高價(jià)格或降低價(jià)格等方法將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給消費(fèi)者或供應(yīng)商的行為。
 
　　轉(zhuǎn)稅一般具有以下幾個(gè)特征：
　　1.轉(zhuǎn)稅從本質(zhì)上來說是純經(jīng)濟(jì)行為。偷稅、避稅以及節(jié)稅在性質(zhì)上屬于一定程度上的法律行為，只是有“違法”、“非違法”以及“合法”程度上的不同，而轉(zhuǎn)稅則是納稅義務(wù)人通過價(jià)格自由變動(dòng)的一種純經(jīng)濟(jì)行為。
　　2.轉(zhuǎn)稅能否成功取決于價(jià)格。沒有價(jià)格的自由浮動(dòng)，轉(zhuǎn)稅也就不存在。由此可見，價(jià)格自由變動(dòng)是轉(zhuǎn)稅賴以實(shí)現(xiàn)的前提條件。商品供求彈性的不同所導(dǎo)致的價(jià)格對廠商供應(yīng)量的影響以及對消費(fèi)者消費(fèi)量的影響，在很大程度上決定了轉(zhuǎn)嫁稅款歸宿的方向和程度。
　　3.轉(zhuǎn)稅不影響國家稅收收入。逃稅、避稅和節(jié)稅的結(jié)果都會(huì)在不同程度上導(dǎo)致國家稅收收入的減少，只是避稅是被迫減少，節(jié)稅是主動(dòng)減少，而轉(zhuǎn)稅的結(jié)果是導(dǎo)致稅款的歸宿不同，不一定減少稅收收入。
 
　　三、降低稅務(wù)成本的籌劃意義
　　降低稅務(wù)成本的籌劃即納稅籌劃，主要是站在納稅人角度而言，進(jìn) 行納稅籌劃的主要目的是通過不違法的、合理的方式以規(guī)避或減輕自身稅負(fù)、防范和化解納稅風(fēng)險(xiǎn)，以及使自身的合法權(quán)益得到充分保障。納稅籌劃主要包括避稅、 節(jié)稅與轉(zhuǎn)稅三種籌劃形式。納稅籌劃不僅能減輕企業(yè)的稅負(fù)，還有其他積極的意義。
 
　?。ㄒ唬┯欣谔岣呒{稅人納稅意識
　　納稅人進(jìn)行納稅籌劃與納稅意識的增強(qiáng)一般具有客觀一致性和同步性的關(guān)系。因企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的初衷的確是為了少繳稅和緩繳稅，但這一目的達(dá)到是通過 采取合 法或不違法的形式實(shí)現(xiàn)的，而要使這一形式的有效實(shí)現(xiàn)，納稅人就必須熟知稅法，搞清楚什么該為什么不該為，在此過程中不由自主的就提高了其納稅意識。
 
　?。ǘ┯欣趯?shí)現(xiàn)納稅人經(jīng)濟(jì)利益的*5化
　　納稅籌劃不但可以減少納稅人稅收成本、實(shí)現(xiàn)節(jié)稅功能，還可以防止納稅人陷入稅法陷阱（顯性背后的隱性陷阱）。稅法陷阱是稅法漏洞的對稱。稅法漏洞的 存 在，給納稅人提供了避稅的機(jī)會(huì)；而稅法陷阱的存在，又讓納稅人不得不小心，否則會(huì)落入稅務(wù)當(dāng)局設(shè)置的看似漏洞，實(shí)為陷阱的圈套（這也是政府反避稅的措施之 一）。納稅人一旦落入稅法陷阱，就要繳納更多的稅款，影響納稅人正常的收益。納稅籌劃可防止納稅人陷入稅法陷阱，不繳不該繳付的稅款，有利于納稅人財(cái)務(wù)利 益*5化。
 
　?。ㄈ┯欣诙愂战?jīng)濟(jì)杠桿作用的發(fā)揮
　　納稅人根據(jù)稅法中的稅基與稅率的差別，根據(jù)稅收的各項(xiàng)優(yōu)惠、鼓勵(lì) 政策，進(jìn)行投資、籌資、企業(yè)改造、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等決策，盡管在主觀上是為了減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)，但在客觀上卻是在國家稅收經(jīng)濟(jì)杠桿的作用下，逐步走向了優(yōu) 化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力合理布局的道路，有利于促進(jìn)資本的合理流動(dòng)和資源的合理配置。
 
　?。ㄋ模┯欣趪叶愔频娜遮呁晟?/div>
　　納稅籌劃是針對稅法中的優(yōu)惠政策及稅法中沒有規(guī)定的行為而進(jìn)行的，因此在稅務(wù)人員進(jìn)行稅收征管過程中會(huì)針對企業(yè)進(jìn)行的納稅籌劃工作而發(fā)現(xiàn)稅法中存在的不完善的地方，這些問題通過正常的渠道進(jìn)行反饋可作為完善稅法的依據(jù)，有利于稅法的逐步完善。

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