根據(jù)財會[2010]25號文件第六條規(guī)定,企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權(quán),個別報表的會計處理由成本法轉(zhuǎn)化為權(quán)益法,《企業(yè)會計準則解釋第4號》對于其他事項的會計處理沒有發(fā)生其他變化,而對于合并會計報表的會計處理發(fā)生了較大變化,對于剩余股權(quán),應當按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和,減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額,計入喪失控制權(quán)當期的投資收益。
  【案例】2011年1月1日,甲公司支付乙公司3000萬元以持有其100%的股權(quán),當日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為2500萬元,其中商譽500萬元。2011年1月1日~2011年12月31日,乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值增加了375萬元,除所實現(xiàn)凈損益外,乙公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。2012年1月14日,甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司60%的股權(quán),取得對價2400萬元,在出售60%的股權(quán)后,甲公司對乙公司的持股比例為40%,不能對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。甲公司對乙公司喪失控制權(quán)日(2012年1月14日),乙公司剩余40%股權(quán)的公允價值為1600萬元。本例中,甲公司、乙公司按凈利潤的10%提取盈余公積。計算處置乙公司60%股權(quán)的損益。
  案例解析:
  (1)處置60%股權(quán)取得的對價為2400萬元。
  (2)剩余40%股權(quán)的公允價值為1600萬元。
  (3)子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)公允價值為2875萬元(2500+375)。
  (4)確認商譽金額500萬元。
  (5)原持股比例計算應享有原子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)公允價值的份額為3375萬元(3000+375)或者(2875+500)。
  (6)處置乙公司60%的股權(quán)的損益=2400+1600-3375=625(萬元)。
  個別報表處置部分股權(quán)相關(guān)會計處理(單位:萬元,下同):
  (1)確認長期股權(quán)投資處置損益時
  借:銀行存款   2400
  貸:長期股權(quán)投資   1800(3000×60%)
  投資收益   600
  (2)剩余40%股權(quán)轉(zhuǎn)化為權(quán)益法核算
  借:長期股權(quán)投資   150
  貸:盈余公積            15(375×40%×10%)
  利潤分配--未分配利潤 135 (375×40%×90%)
  合并財務報表對處置部分股權(quán)的會計調(diào)整:
  (1)剩余40%股權(quán)按照喪失控制權(quán)日公允價值的調(diào)整
  借:長期股權(quán)投資   250
  貸:投資收益       250
  注:喪失控制權(quán)日剩余40%股權(quán)的公允價值為1600萬元,在個別財務報表中按購買日公允價值持續(xù)計量計算為1350萬元[(3000+375)×40%)],差額250為剩余40%股權(quán)在2個時點的公允價值變動。
  (2)對個別財務報表中部分處置收益進行調(diào)整
  借:投資收益   225
  貸:未分配利潤   225
  注:對于個別財務報表,被處置的股權(quán)投資收益原按成本法核算,2011年的持有收益225萬元(375×60%)包含在2012年處置收益600萬元中,而對于合并會計報表而言,該225萬元按照權(quán)益法核算應作為喪失控制權(quán)之年度的留存收益,不應作為處置收益,應該進行調(diào)整。
  經(jīng)過以上調(diào)整,合并財務表上的處置收益為600(個別報表處置收益)+250(剩余股權(quán)公允價值變動損益)-225(處置股權(quán)留存收益調(diào)整)=625(萬元)。
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