公允出資究竟應(yīng)該如何進(jìn)行稅務(wù)處理

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　　去年，部分PE爆出新聞，有的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于企業(yè)引入戰(zhàn)略投資者增資導(dǎo)致原股東持股比例降低，要對(duì)原股東按股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅。當(dāng)然，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)的這一做法遭到了大家的廣泛質(zhì)疑，后期是否真的執(zhí)行了也不得而知。寧波地稅在2014年政策解答中也沒有回避這個(gè)資本市場(chǎng)的爭(zhēng)議問題。在問題中，納稅人咨詢的是，經(jīng)咨詢工商部門，企業(yè)增資，尤其是不同比例的增資情形，引起原股東股本結(jié)構(gòu)發(fā)生變化其認(rèn)為該行為不是股權(quán)轉(zhuǎn)讓，稅務(wù)機(jī)關(guān)如何認(rèn)為。寧波地稅沒有一概回答屬于還是不屬于。而是分為兩種情況，*9種情況是對(duì)于以大于或等于公司每股凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格增資行為，第二種情況是對(duì)于以平價(jià)增資或以低于每股凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格增資行為。*9種情況，寧波地稅明確不征收個(gè)人所得稅。第二種情況，寧波地稅明確應(yīng)征收個(gè)人所得稅。

　　8、問：企業(yè)增資，尤其是不同比例的增資情形，引起原股東股本結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，經(jīng)咨詢工商部門，其認(rèn)為該行為不是股權(quán)轉(zhuǎn)讓，個(gè)人所得稅如何處理？

　　答：1、對(duì)于以大于或等于公司每股凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格增資行為，不屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，不征個(gè)人所得稅。

　　上述行為中其高于每股凈資產(chǎn)賬面價(jià)值部分應(yīng)計(jì)入資本公積，對(duì)于股份制企業(yè)，該部分資本公積在以后轉(zhuǎn)增資本時(shí)不征收個(gè)人所得稅；對(duì)于其他所有制企業(yè)，該部分資本公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)應(yīng)按照“利息、股息、紅利個(gè)人所得稅”稅目征收個(gè)人所得稅。

　　2、對(duì)于以平價(jià)增資或以低于每股凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格增資行為，原股東實(shí)際占有的公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值發(fā)生轉(zhuǎn)移的部分應(yīng)視同轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)依稅法相關(guān)規(guī)定征收個(gè)人所得稅。

　　這一做法是有一定道理的。因?yàn)?，在稅?wù)征管實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)也發(fā)現(xiàn)了納稅人會(huì)通過不公允增資方式實(shí)現(xiàn)利益的輸送。實(shí)際上，寧波地稅的二分法歸納下來就是公允出資和不公允出資的稅務(wù)處理問題。但是，在具體的做法上，個(gè)人認(rèn)為還有進(jìn)一步商榷的地方。是否就將不公允出資一律認(rèn)為是股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為呢，這個(gè)可能并非合理的處理方式。而且在寧波地稅*9類劃分中，大于每股凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格增資也有利益輸送的問題。

　　對(duì)于不公允出資的稅務(wù)處理問題，給大家提供另外一種更合理的處理思路，就是將不公允出資先按公允出資的思路處理，然后比較這兩種處理方式之間差異的原因，對(duì)差異原因進(jìn)行定性后進(jìn)行處理。

　　假設(shè)按著公允出資，A個(gè)人應(yīng)該出資200萬占有B公司20%的股份。此時(shí)，如果A個(gè)人只出了100萬就占有了B公司20%的股份，在稅務(wù)處理上，我們應(yīng)該*9步將其還原為公允價(jià)值出資下的狀態(tài)，即A出資100萬，按照公允價(jià)值只應(yīng)該占有10%的股份，但是，現(xiàn)在A占有了20%的股份?，F(xiàn)在的問題就是，對(duì)于這多出的10%的股份，我們應(yīng)該要B企業(yè)的原股東和A提供相關(guān)的原因。比如，經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)存在這種情況，A個(gè)人當(dāng)初給B企業(yè)的股東銷售了某項(xiàng)商品或提供了某項(xiàng)勞務(wù)，應(yīng)收B企業(yè)股東100萬。但B企業(yè)股東一直未支付。此時(shí)，B企業(yè)股東就和A說，這樣，你就出資100萬我同意你占B企業(yè)20%的股份，那100萬就不需要支付了。此時(shí)，問題就明確了。即是B企業(yè)的股東以10%的股份為對(duì)價(jià)支付了欠A個(gè)人的應(yīng)付款項(xiàng)。所以，這時(shí)不僅是對(duì)B企業(yè)股東按股權(quán)轉(zhuǎn)讓征收企業(yè)所得稅（個(gè)人所得稅）的問題，而且還要對(duì)A取得對(duì)應(yīng)的對(duì)價(jià)收入征收所得稅。但對(duì)A取得的對(duì)價(jià)征收了所得稅后，A取得的B企業(yè)股份的計(jì)稅基礎(chǔ)也應(yīng)該做相應(yīng)的調(diào)整。

　　同樣是上面的案例，A個(gè)人按公允價(jià)值出資100萬應(yīng)該占有B企業(yè)10%的股份，但是，現(xiàn)在A個(gè)人出資100萬只占有了1%的股份。這就屬于高于公允價(jià)值出資的情況。此時(shí)如何處理呢？仍然回到先按公允價(jià)值出資的分析思路上。正常情況，A出資100萬應(yīng)該占有B企業(yè)10%股份，現(xiàn)在只占有了1%。我們此時(shí)就要求B企業(yè)股東和A對(duì)不公允出資情況進(jìn)行說明。假設(shè)經(jīng)過調(diào)查我們發(fā)現(xiàn)，原來存在這種情況，是B企業(yè)的股東給A銷售商品或提供服務(wù)，A欠B股東的錢，B的股東說，這樣吧，本來你出資100萬應(yīng)該給你10%的股份，現(xiàn)在這給你1%，另外9%就抵消你A欠我的錢。這樣，我們就又好稅務(wù)處理了。此時(shí)，稅務(wù)上是A出資100萬，A先去的10%的股份，然后A轉(zhuǎn)讓9%的股份給B企業(yè)股東抵償欠款，此時(shí)要對(duì)A按股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收所得稅，對(duì)B取得股份也要進(jìn)行所得稅處理，同時(shí)相應(yīng)調(diào)整他們持股的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　在上述兩種情況下，如果雙方說明不出任何理由，或無法提供合理的理由，稅務(wù)機(jī)關(guān)則可以按一方對(duì)另一方的股份贈(zèng)與進(jìn)行相應(yīng)的稅務(wù)處理則可以解決不公允出資稅務(wù)問題。

　　但是，并非所有不公允出資的稅務(wù)處理都是按上述方法去做。如若不公允出資是由于出資人和被投資公司之間的原因，我們要按其他規(guī)則去處理。最常見的就是股權(quán)激勵(lì)（擬上市公司上市和上市公司）導(dǎo)致的不公允出資問題：

　　M公司要準(zhǔn)備上市，戰(zhàn)略投資者是按公允的10元/股的價(jià)格出資的。但是，老板為了鼓勵(lì)技術(shù)人員和高管，給予一定的股權(quán)激勵(lì)，高管只按照1元/股的價(jià)格增資。這也是一種低于公允價(jià)值出資的情況。

　　此時(shí)對(duì)于這種不公允出資的處理思路就是按現(xiàn)行股權(quán)激勵(lì)的方法處理。即對(duì)技術(shù)人員和高管按10元和1元之間的出資價(jià)差按“工資、薪金”所得征收個(gè)人所得稅，然后個(gè)人取得的股權(quán)價(jià)值仍然按公允價(jià)值10元/股確認(rèn)。

　　因此，不公允出資的稅務(wù)處理思路應(yīng)該區(qū)分情況按照這個(gè)方向進(jìn)行探索，這樣思路上更清晰，處理依據(jù)上也更充足。而不是說等于或高于公允價(jià)值出資就不對(duì)老股東按股權(quán)轉(zhuǎn)讓征稅，低于公允價(jià)值出資就對(duì)老股東按股權(quán)轉(zhuǎn)讓征稅，這種思路還是很模糊，沒有厘清問題本質(zhì)，稅務(wù)處理上會(huì)導(dǎo)致很多爭(zhēng)議。

　　小編寄語：只要功夫深，鐵杵磨成針。考試也是這樣，只要夠努力，功到自然成。

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