一般來(lái)說(shuō),企業(yè)取得的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入屬于應(yīng)稅范圍。但在實(shí)踐中,企業(yè)實(shí)現(xiàn)的與日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)直接關(guān)系的各項(xiàng)收入,如固定資產(chǎn)盤(pán)盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、出售無(wú)形資產(chǎn)凈收益、罰沒(méi)收入、確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入、債務(wù)重組凈收益、政府補(bǔ)助凈收益、非貨幣性資產(chǎn)交換凈收益、捐贈(zèng)收入、違約金(罰金)收入等是否應(yīng)當(dāng)繳納流轉(zhuǎn)稅?營(yíng)業(yè)外收入是否組成企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入?筆者結(jié)合現(xiàn)行稅收政策進(jìn)行解析:
  根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》*9條規(guī)定,在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,為營(yíng)業(yè)稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營(yíng)業(yè)稅。以及《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定,條例*9條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)(以下稱應(yīng)稅勞務(wù))。另外,根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》*9條規(guī)定,在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,為增值稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。由此可見(jiàn),營(yíng)業(yè)外收入是否應(yīng)當(dāng)納稅應(yīng)當(dāng)視其是否提供了營(yíng)業(yè)稅或增值稅應(yīng)稅勞務(wù),而并非是納稅人取得的所有收入都應(yīng)當(dāng)繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)業(yè)外收入納稅情況具體如下:
  1、固定資產(chǎn)盤(pán)盈,就是指在進(jìn)行固定資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)的時(shí)候,實(shí)存數(shù)大于賬存數(shù),實(shí)物多于賬面。固定資產(chǎn)盤(pán)盈收入即不屬于增值稅應(yīng)稅范圍,又不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍,即不需要繳納增值稅,也不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
  2、處置固定資產(chǎn)凈收益應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同情況:屬于處置不動(dòng)產(chǎn)而取得的收益,是屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)行為,應(yīng)當(dāng)按取得的全部收入,按照營(yíng)業(yè)稅條例中*9條的“銷售不動(dòng)產(chǎn)”進(jìn)行繳納營(yíng)業(yè)稅,稅率為5%。如果處置設(shè)備等屬于貨物范疇的,則屬于增值稅征稅范圍。增值稅的征收又區(qū)分不同情況。銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具。所稱已使用過(guò)的固定資產(chǎn),是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。在計(jì)算征收增值稅上:一般納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于增值稅政策規(guī)定的不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn),按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅;一般納稅人銷售自己使用過(guò)的其他固定資產(chǎn),自2009年1月1日起,應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅:銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照適用稅率征收增值稅;2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照4%征收率減半征收增值稅;2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照適用稅率征收增值稅。一般納稅人銷售自己使用過(guò)的物品,適用按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,按下列公式確定銷售額和應(yīng)納稅額:銷售額=含稅銷售額/(1+4%),應(yīng)納稅額=銷售額×4%/2。銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn),適用按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,應(yīng)開(kāi)具普通發(fā)票,不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票;按適用稅率征收增值稅的,可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。小規(guī)模納稅人(除其他個(gè)人外)銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),減按2%征收率征收增值稅。小規(guī)模納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),應(yīng)開(kāi)具普通發(fā)票,不得由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。小規(guī)模納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),按下列公式確定銷售額和應(yīng)納稅額:銷售額=含稅銷售額/(1+3%),應(yīng)納稅額=銷售額×2%。3、其他個(gè)人(僅指自然人)銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn)免征增值稅。個(gè)人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),應(yīng)開(kāi)具普通發(fā)票,不得由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。
  3、確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入,該項(xiàng)收入即不屬于增值稅應(yīng)稅范圍,也不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍,即不需要繳納增值稅,也不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
  4、債務(wù)重組,又稱債務(wù)重整,是指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。也就是說(shuō),只要修改了原定債務(wù)償還條件的,即債務(wù)重組時(shí)確定的債務(wù)償還條件不同于原協(xié)議的,均作為債務(wù)重組。企業(yè)債務(wù)重組中,企業(yè)即不存在銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù),又不存在提供營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù),所以債務(wù)重組收入即不屬于增值稅征收范圍,也不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍,即不需要繳納增值稅,也不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
  5、財(cái)政性資金,是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息,以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金,包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收,但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。一般來(lái)說(shuō),政府補(bǔ)助收入不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍,不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。但政府補(bǔ)助是直接針對(duì)納稅人提供營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的補(bǔ)貼,則應(yīng)當(dāng)并入應(yīng)稅勞務(wù)收入計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。另有規(guī)定除外,如《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)國(guó)有糧食企業(yè)取得的儲(chǔ)備糧油財(cái)政性補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔1996〕68號(hào))規(guī)定,經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn),對(duì)國(guó)有糧食企業(yè)保管政府儲(chǔ)備糧油取得的財(cái)政性補(bǔ)貼收入免征營(yíng)業(yè)稅。
  6、非貨幣性資產(chǎn)交換,是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換,通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。非貨幣性資產(chǎn)交換凈收益,對(duì)于凈收益部分不需要繳納營(yíng)業(yè)稅,但對(duì)于用非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換的行為,如果貴企業(yè)對(duì)外交換時(shí)涉及到無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的換出則需要按上述規(guī)定分別按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”及“銷售不動(dòng)產(chǎn)”進(jìn)行繳納營(yíng)業(yè)稅,稅率均為5%;如果對(duì)外交換時(shí)涉及到貨物或者動(dòng)產(chǎn)的換出則按上述規(guī)定繳納增值稅。
  7、捐贈(zèng)收入。捐贈(zèng)是指沒(méi)有索求地把有價(jià)值的東西給予別人。所以,對(duì)于接受捐贈(zèng)的人并未向捐贈(zèng)方提供營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的情節(jié),由此而獲得的各種捐贈(zèng)收入,不征收營(yíng)業(yè)稅。
  8、違約金(罰金)收入。企業(yè)違約金收入屬于非經(jīng)營(yíng)性偶然收入,屬于營(yíng)業(yè)外收入核算范疇,應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入科目。根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條以及《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條規(guī)定,納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用;所稱價(jià)外費(fèi)用,包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但價(jià)外費(fèi)用并入營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅收入征稅的前提必須是:納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)。也就是說(shuō):收取違約金或賠償金的對(duì)象是接受應(yīng)稅勞務(wù)、受讓無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的一方,收取違約金的根源是因?yàn)橛袘?yīng)稅行為的發(fā)生。但對(duì)雖然收取了違約金,但并未提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)不征收營(yíng)業(yè)稅。
  另?yè)?jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第六條規(guī)定,銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額)。以及《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條規(guī)定,條例第六條*9款所稱價(jià)外費(fèi)用,包括價(jià)外向購(gòu)買(mǎi)方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。與營(yíng)業(yè)稅一樣,納稅人收取違約金并入收入征收增值稅的前提必須是發(fā)生了銷售貨物或提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù),沒(méi)有該前提,相應(yīng)收取的違約金收入也就失去了征收增值稅的基礎(chǔ)。
  9、罰沒(méi)收入。罰沒(méi)收入是政府部門(mén)依法處理的罰款和沒(méi)收品收入,以及依法追回的贓款和贓物變賣(mài)收入。在具體實(shí)踐中,仍存在政企不分,如煙草部門(mén)執(zhí)法而取得的罰沒(méi)收入。一般來(lái)說(shuō),如果是與取得收入無(wú)關(guān)的罰款則不需要交納流轉(zhuǎn)稅,如果是與取得收入有關(guān)的罰款還應(yīng)該交納流轉(zhuǎn)稅(營(yíng)業(yè)稅、增值稅)。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于罰沒(méi)物品征免增值稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字[1995]69號(hào))規(guī)定,執(zhí)罰部門(mén)和單位查處的屬于一般商業(yè)部門(mén)經(jīng)營(yíng)的商品,具備拍賣(mài)條件的,由執(zhí)罰部門(mén)或單位商同級(jí)財(cái)政部門(mén)同意后,公開(kāi)拍賣(mài)。其拍賣(mài)收入作為罰沒(méi)收入由執(zhí)罰部門(mén)和單位如數(shù)上繳財(cái)政,不予征稅。